2004年注會考試問題解答（第一輯）—《審計》問題解答（一）

　　1.問：《審計》第390頁指出可以在審計報告意見段后增加對重大不一致事項的說明，這一說明是指強調事項段嗎？如果是強調事項段，那第395頁的說法不是矛盾了嗎？

　　答：新修訂的審計報告準則第二十二條規定：“當存在可能導致對持續經營能力產生重大疑慮的事項或情況、且不影響已發表的意見時，注冊會計師應當在審計報告的意見段之后增加強調事項段對此予以強調。當存在可能對會計報表產生重大影響的不確定事項（持續經營問題除外）、且不影響已發表的意見時，注冊會計師應當考慮在審計報告的意見段之后增加強調事項段對此予以強調。注冊會計師應當在強調事項段中指明，該段內容僅用于提醒會計報表使用人關注，并不影響已發表的意見。”此外，為了便于注冊會計師對多期會計報表發表意見，〈中國注冊會計師執業規范指南第5號-一一審計報告〉規定：“如果被審計單位已經重新編制了前期會計報表，注冊會計師應當在審計報告的意見段之后增加強調事項段，指明本期發表與前期不同的意見的主要原因。”（本條屬于對多期會計報表出具審計報告的特定要求，是對〈獨立審計具體準則第7號一一審計報告〉第二十二條的補充。）由此可見，在審計報告意見段之后增加強調事項段是有嚴格約束的。

　　根據我國〈獨立審計具體準則第19號一一與已審計會計報表一向披露的信息〉第十一條的規定：“如其他信息需作修改，但被審計單位予以拒絕，注冊會計師應當根據不一致事項的性質及重要程度，決定是否在審計報告意見段后增加對重大不一致事項的說明，或者采取以下措施，并可以同時征求律師的意見：（一）拒絕出具審計報告；（二）解除業務約定；（三）在被審計單位股東大會等重要會議上進行陳述。”這里是指增加強調事項段。但從執行情況來看，注冊會計師在執行上市公司審計業務時很難運用這一條。原因在于，上市公司編制和公布年報往往在注冊會計師完成審計工作并出具了審計報告之后，如果注冊會計師不完成審計工作，上市公司就沒有辦法編制年報，因為年報中需要注冊會計師出具的審計報告以及己審計會計報表。而注冊會計師一旦出具審計報告，如果發現公布后的年報包含的其他信息與己審計會計報表中的相關信息相矛盾，也就很難實現在審計報告意見段之后增加強調事項段，或拒絕出具報告或解除業務約定，因為已經出具了審計報告。因此，上述規定需要進-步修改和完善。

　　2.問：“期后”發生的或有事項，如果屬于重要的，是否需要“披露”昵？

　　答：根據〈企業會計準則——或有事項〉規定，或有事項指過去的交易和事項形成的一種狀態，其結果須通過未來不確定事項的發生或不發生號以證實。常見的或有事項有：商業票據背書轉讓或貼現、未決訴訟、未決仲裁、債務擔保、產品質量保證等。或有事項與資產負債表日后事項不同，但也有一定的聯系。資產負債表日后事項是指年度資產負債表日至財務報告批準報出日之間發生的需要調整或說明的事項。所謂需要調整的事項，是指由于資產負債表日后獲得新的或進一步的證據，以表明依據資產負債表日存在狀況編制的會計報表已不再具有用性，應依據新發生的情況對資產負債表日所反映的收入、費用、資產、負債以及所有者權益進行調整。所謂需要說明的事項，是指資產負債表日該狀況并不存在，而是期后才發生的事項。資產負債表日后才發生的事項，不涉及資產負債表日存在狀況，但為了對外提供更為有用的信息，必須以適當的方式披露該類事項。如果是資產負債表日后發生的重大或有事項，不披露將嚴重影響會計報表使用人的判斷，應當予以披露。

　　3.問：“注冊會計師對直接和嚴重影響會計報表的違反法規行為，應當在編制和實施審計計劃時予以充分關注，以合理確信能發現此類違反法規行為。”這話對嗎？注冊會計師有責任去發現嚴重的違法行為嗎？

　　答：〈獨立審計具體準則第8號一一錯誤與舞弊〉規定，注冊會計師應當根據獨立審計準則的要求，充分考慮審計風險，實施適當的審計程序，以合理確信能夠發現可能導致會計報表嚴重失實的錯誤和舞弊。這里所講的錯誤與舞弊，是指被審計單位由于元意或故意違反企業會計準則及國家其他有關財務會計法規所導致的。〈獨立審計具體準則第18號一一違反法規行為〉規定，注冊會計師應當根據獨立審計準則的要求，編制和實施審計計劃，評價和報告審計結果，充分關注可能對會計報表產生重大影響的違反法規行為，這里所講的違反法規行為，是指違反除企業會計準則及國家其他有關財務會計法規之外的國家法律、行政法規、部門規章和地方性法規、規章的行為。兩個準則配合起來，構成了審計錯誤、舞弊和對會計報表產生重大影響的違反法規行為的基礎。

　　為什么注冊會計師有義務和責任發現對會計報表產生重大影響的違反法規行為呢？道理不言而喻。如果被審計單位的違反法規行為嚴重影響會計報表，將導致其財務狀況和經營成果處于無法真實和完整的狀態。例如，被審計單位不遵守國家有關稅收法律、法規進行偷稅漏稅，其結果是，不僅導致財務狀況和經營成果出現虛假，而且還會面臨著稅收機關的處罰；稅收機關一旦發現，將對被審計單位和責任人予以嚴厲處罰，并沒收違法所得。因此，注冊會計師充分關注可能對會計報表產生重大影響的違法法規行為是非常重要的，直接關系到審計質量的好壞。

　　4.問：“注冊會計師必須依賴其他注冊會計師的工作結果形成審計意見，但又無法對其他注冊會計師的工作加以復核。應簽發帶說明段的無保留意見”這話對嗎？

　　答：主審注冊會計師在審計報告中一般不應提及其他注冊會計師的工作。如果提及其他注冊會汁師的工作，必然嚴格限制在如下條件：一是主審注冊會計師無法對其他注冊會計師的工作進行復核，且無法直接實施必要的審計程序；二是其他注冊會計師的工作不能滿足要求，且主審注冊會計師無法直接實施必要的審計程序。在這兩種情況下，注冊會計師元法依賴其他注冊會計師的工作，應當將其視為審計范圍受到限制，根據重要程度出具保留意見或元法表示意見的審計報告。

　　5.問：按照新修訂的準則中對“審計報告曰”的重新定義，審計報告日是指完成審計工作的時間，那么完成審計工作日的標準是什么呢？現在很多輔導材料中對此的說法也備不相同，如何理解呢？

　　答：審計報告日期，是指注冊會計師完成審計工作的日期。完成審計工作是指注冊會計師完成了所有程序，獲取的審計證據足以支持對會計報表發表意見。注冊會計師在界定審計工作完成日時，應當考慮：（1）應當實施的程序已經完成；（2）應當要求被審計單位調整或披露的事項已經提出，被審計單位已經作出或拒絕作出調整或披露；（3）被審計單位管理當局已經正式簽署會計報表。審計報告日期非常重要，因為它指出了注冊會計師對資產負債表日后發生的重大事項進行審計所負責任的最后期限。由于會計報表的編制是由被審計單位管理當局負責，因此在公司制的企業，應當把管理當局理解為董事會，相應地，“被審計單位管理當局簽署會計報表日”是指董事會決議批準會計報表并由董事長簽字的日期O在實際操作中，注冊會計師在正式簽署審計報告前，通常把審計報告草稿和已審計會計報表草稿一同提交給被審計單位管理當局。如果被審計單位管理當局批準并簽署已審計會計報表，則注冊會計師即可簽署審計報告。簽署審計報告的日期通常與被審計單位管理當局簽署會計報表的日期為同一天，或晚于被審計單位管理當局簽署會計報表的日期。