初級會計職稱考試《初級會計實務》考點講解：存貨

2012年初級會計職稱考試《初級會計實務》第一章 資 產(chǎn)

　　知識點四、存貨

　　存貨是指企業(yè)在日常活動中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務過程中耗用的材料或物料等，包括各類材料、商品、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品以及包裝物、低值易耗品、委托代銷商品等。存貨應當按照成本進行初始計量。

　　（一）取得存貨成本的確定

　　1.存貨的采購成本

　　存貨的采購成本，包括購買價款、相關(guān)稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。

　　注意問題：

　　（1）存貨的相關(guān)稅費：包括進口關(guān)稅、消費稅、資源稅、不能抵扣的增值稅進項稅額和相應的教育費附加等。

　　（2）其他可歸屬于存貨采購成本的費用：倉儲費、包裝費、運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用等。

　　（3）商品流通企業(yè)在采購商品過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等進貨費用，應當計入存貨采購成本，也可以先進行歸集，期末根據(jù)所購商品的存銷情況進行分攤。

　　2.加工取得的存貨的成本

　　3.下列費用不應計入存貨成本，而應在其發(fā)生時計入當期損益

　　（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費用，應在發(fā)生時計入當期損益，不應計入存貨成本。

　　思考問題：計入什么科目？營業(yè)外支出、管理費用。

　　（2）倉儲費用，指企業(yè)在存貨采購入庫后發(fā)生的儲存費用，應在發(fā)生時計入當期損益。但是，在生產(chǎn)過程中為達到下一個生產(chǎn)階段所必需的倉儲費用應計入存貨成本。

　　思考問題：如酒類產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)為使生產(chǎn)的酒達到規(guī)定的產(chǎn)品質(zhì)量標準，而必須發(fā)生的倉儲費用？計入到酒的成本中。

　　（3）企業(yè)采購用于廣告營銷活動的特定商品，向客戶預付貨款未取得商品時，應作為預付賬款進行會計處理，待取得相關(guān)商品時計入當期損益（銷售費用）。企業(yè)取得廣告營銷性質(zhì)的服務比照該原則進行處理。

　　【歸納】

　　（二）發(fā)出存貨成本的計價方法

　　在實際成本核算方式下，企業(yè)可以采用的發(fā)出存貨成本的計價方法包括個別計價法、先進先出法、月末一次加權(quán)平均法和移動加權(quán)平均法等。

　　1.個別計價法

　　個別計價法，逐一辨認各批發(fā)出存貨和期末存貨所屬的購進批別或生產(chǎn)批別，分別按其購入或生產(chǎn)時所確定的單位成本計算各批發(fā)出存貨和期末存貨的成本。

　　對于不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或制造的存貨，通常采用個別計價法確定發(fā)出存貨的成本。在實際工作中，越來越多的企業(yè)采用計算機信息系統(tǒng)進行會計處理，個別計價法可以廣泛應用于發(fā)出存貨的計價，并且個別計價法確定的存貨成本最為準確。

　　2.先進先出法

　　是指以先購入的存貨應先發(fā)出（銷售或耗用）這樣一種存貨實物流動假設為前提，對發(fā)出存貨進行計價的一種方法。

　　在物價持續(xù)上升時，期末存貨成本接近于市價，而發(fā)出成本偏低，會高估企業(yè)當期利潤和庫存存貨價值；反之，會低估企業(yè)存貨價值和當期利潤。

　　3.月末一次加權(quán)平均法

　　（1）存貨單位成本＝（月初庫存存貨的實際成本＋本月收入存貨的實際成本）/（月初庫存存貨的數(shù)量＋本月收入存貨的數(shù)量）

　　（2）本月發(fā)出存貨的成本＝本月發(fā)出存貨的數(shù)量×存貨單位成本

　　（3）本月月末庫存存貨成本＝月末庫存存貨的數(shù)量×存貨單位成本

　　或＝月初庫存存貨的實際成本＋本月收入存貨的實際成本－本月發(fā)出存貨的實際成本

　　（三）原材料的核算

　　1.按照實際成本核算原材料

　　（1）購入材料

　　①貨款已經(jīng)支付或開出、承兌商業(yè)匯票，同時材料已驗收入庫。

　　借：原材料【買價＋運雜費、包裝費】

　　　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

　　　　貸：銀行存款、其他貨幣資金

　　　　　　應付票據(jù)

　　②貨款已經(jīng)支付或已開出、承兌商業(yè)匯票，材料尚未到達或尚未驗收入庫。

　　借：在途物資【買價＋代墊運雜費、包裝費】

　　　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

　　　　貸：銀行存款

　　　　　　其他貨幣資金

　　　　　　應付票據(jù)

　　材料驗收入庫：

　　借：原材料

　　　　貸：在途物資

　　③結(jié)算憑證已到，貨款尚未支付，材料已經(jīng)驗收入庫

　　借：原材料

　　　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

　　　　貸：應付賬款

　　④結(jié)算憑證未到，貨款尚未支付，材料已經(jīng)驗收入庫，按暫估價值入賬

　　借：原材料

　　　　貸：應付賬款——暫估應付賬款

　　下月初作相反的會計分錄予以沖回：

　　借：應付賬款——暫估應付賬款

　　　　貸：原材料

　　（2）發(fā)出材料的會計處理

　　借：生產(chǎn)成本

　　　　制造費用

　　　　管理費用

　　　　其他業(yè)務成本

　　　　委托加工物資

　　　　貸：原材料

　　2.按照計劃成本核算原材料

　　材料采用計劃成本核算時，材料的收發(fā)及結(jié)存，無論總分類核算還是明細分類核算，均按照計劃成本計價。使用的會計科目有“原材料”、“材料采購”、“材料成本差異”等。

　　（1）支付貨款

　　借：材料采購【實際成本】

　　　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）

　　　　貸：銀行存款（應付票據(jù)）

　　（2）驗收入庫并結(jié)轉(zhuǎn)入庫材料成本差異

　　①驗收入庫

　　借：原材料等【計劃成本】

　　　　貸：材料采購【計劃成本】

　　②結(jié)轉(zhuǎn)入庫材料成本差異：

　　計算：實際成本－計劃成本＝差異金額（＋超支差異；－節(jié)約差異）

　　會計分錄：

　　借：材料采購

　　　　貸：材料成本差異【節(jié)約差異】

　　或

　　借：材料成本差異【超支差異】

　　　　貸：材料采購

　　（3）發(fā)出存貨并分配應負擔的材料成本差異：

　　①發(fā)出材料

　　借：生產(chǎn)成本等【計劃成本】

　　　　貸：原材料【計劃成本】

　　②分配應負擔的材料成本差異

　　計算：分配發(fā)出材料應負擔的材料成本差異＝發(fā)出材料的計劃成本×差異率

　　（分母不含暫估料款金額）

　　發(fā)出存貨成本應負擔的成本差異，必須按月分攤，不得在季末或年末一次分攤。

　　會計分錄：

　　借：生產(chǎn)成本等

　　　　貸：材料成本差異【超支差異】

　　借：材料成本差異【節(jié)約差異】

　　　　貸：生產(chǎn)成本等

　　（四）周轉(zhuǎn)材料

　　周轉(zhuǎn)材料包括包裝物和低值易耗品，周轉(zhuǎn)材料是指企業(yè)能夠多次使用，不符合固定資產(chǎn)定義，逐漸轉(zhuǎn)移其價值但是仍然保持原有形態(tài)不確認為固定資產(chǎn)的材料。

　　1.包裝物的核算

　　（1）包裝物是指為了包裝本企業(yè)商品而儲備的各種包裝容器，如桶、箱、瓶、壇、袋等。其核算內(nèi)容包括：

　　①生產(chǎn)過程中用于包裝產(chǎn)品作為產(chǎn)品組成部分的包裝物；

　　②隨同商品出售而不單獨計價的包裝物；

　　③隨同商品出售而單獨計價的包裝物；

　　④出租或出借給購買單位使用的包裝物。

　　（2）包裝物的核算

　　①生產(chǎn)領(lǐng)用包裝物

　　借：生產(chǎn)成本

　　　　貸：周轉(zhuǎn)材料——包裝物

　　②隨同商品出售且不單獨計價的包裝物

　　借：銷售費用

　　　　貸：周轉(zhuǎn)材料——包裝物

　　③隨同商品出售且單獨計價的包裝物，一方面應反映其銷售收入，計入其他業(yè)務收入；另一方面應反映其實際銷售成本，計入其他業(yè)務成本。

　　④包裝物應根據(jù)使用次數(shù)分次進行攤銷

　　包裝物出租或出借給購買單位使用時，采用分次進行攤銷。

　　借：銷售費用【出借的：實際成本/次數(shù)】

　　　　其他業(yè)務成本【出租的：實際成本/次數(shù)】

　　　　貸：周轉(zhuǎn)材料——包裝物

　　2.低值易耗品

　　（1）低值易耗品通常被視同存貨，作為流動資產(chǎn)進行核算和管理，一般劃分為一般工具、專用工具、替換設備、管理用具、勞動保護用品、其他用具等。

　　（2）低值易耗品的核算

　　核算時設置“周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品”科目。低值易耗品的攤銷方法應根據(jù)使用次數(shù)分次進行攤銷。

　　①一次轉(zhuǎn)銷法

　　采用一次轉(zhuǎn)銷法攤銷低值易耗品，在領(lǐng)用低值易耗品時，將其價值一次性全部計入有關(guān)資產(chǎn)成本或者當期損益，主要適用于價值較低或極易損壞的低值易耗品的攤銷。

　　借：制造費用

　　　　管理費用

　　　　貸：周轉(zhuǎn)材料——低值易耗品

　　②分次攤銷法

　　采用分次攤銷法攤銷低值易耗品時候，低值易耗品在領(lǐng)用時攤銷其賬面價值的單次平均攤銷額。適用可供多次反復使用的低值易耗品。

　　（五）委托加工物資

　　1.委托加工物資實際成本的確定

　　委托外單位加工完成的存貨，以實際耗用的原材料或者半成品成本、加工費、運輸費、裝卸費和保險費等費用以及按規(guī)定應計入成本的稅金，作為實際成本。

　　2.關(guān)注問題

　　（1）收回委托物資時一定計入存貨成本

　　①實際耗用的原材料或者半成品成本

　　②加工費

　　③往返運雜費

　　（2）收回委托物資時不一定計入存貨成本

　　①消費稅：支付的用于連續(xù)生產(chǎn)應稅消費品的消費稅應記入“應交稅費－應交消費稅”科目的借方；支付的收回后直接用于銷售的委托加工應稅消費品的消費稅，應計入委托加工物資成本。

　　②增值稅：一般納稅企業(yè)交納的增值稅按稅法規(guī)定可以抵扣，不計入存貨成本。小規(guī)模納稅企業(yè)交納的增值稅不可以抵扣，計入存貨成本。

　　（六）庫存商品

　　1.庫存商品的內(nèi)容

　　庫存商品核算企業(yè)庫存的各種商品的實際成本（或進價）或計劃成本（或售價），包括庫存產(chǎn)成品、外購商品、存放在門市部準備出售的商品、發(fā)出展覽的商品以及寄存在外的商品等。接受來料加工制造的代制品和為外單位加工修理的代修品，在制造和修理完成驗收入庫后，視同企業(yè)的產(chǎn)成品，也通過“庫存商品”科目核算。

　　2.毛利率法和售價金額核算法

　　商品流通企業(yè)的庫存商品還可以采用毛利率法和售價金額核算法進行日常核算。

　　（1）毛利率法

　　毛利率法是指根據(jù)本期銷售凈額乘以上期實際（或本期計劃）毛利率匡算本期銷售毛利，并據(jù)以計算發(fā)出存貨和期末存貨成本的一種方法。

　　計算公式如下：

　　毛利率＝銷售毛利/銷售凈額×100%

　　銷售凈額＝商品銷售收入－銷售退回與折讓

　　銷售毛利＝銷售凈額×毛利率

　　銷售成本＝銷售凈額－銷售毛利

　　期末存貨成本＝期初存貨成本＋本期購貨成本－本期銷售成本

　　（2）售價金額核算法

　　售價金額核算法是指平時商品的購入、加工收回、銷售均按售價記賬，售價與進價的差額通過“商品進銷差價”科目核算，期末計算進銷差價率和本期已銷商品應分攤的進銷差價，并據(jù)以調(diào)整本期銷售成本的一種方法。計算公式如下：

　　商品進銷差價率=（期初庫存商品進銷差價+本期購入商品進銷差價）/（期初庫存商品售價+本期初購入商品售價）×100%

　　本期銷售商品應分攤的商品進銷差價＝本期商品銷售收入×商品進銷差價率

　　本期銷售商品的成本＝本期商品銷售收入－本期已銷商品應分攤的商品進銷差價

　　期末結(jié)存商品的成本＝期初庫存商品的進價成本＋本期購進商品的進價成本－本期銷售商品的成本

　　（七）存貨期末清查

　　1.存貨盤盈的核算

　　（1）批準前：

　　借：原材料、庫存商品

　　　　貸：待處理財產(chǎn)損溢

　　（2）批準后：

　　借：待處理財產(chǎn)損溢

　　　　貸：管理費用

　　（八）存貨減值

　　1.存貨期末計量

　　資產(chǎn)負債表日，存貨應當按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。其中，成本是期末的實際成本。

　　2.可變現(xiàn)凈值如何確定

　　（1）產(chǎn)成品、商品等直接用于出售的存貨

　　可變現(xiàn)凈值＝估計售價－估計銷售費用和相關(guān)稅費

　　（2）需要經(jīng)過加工的材料存貨

　　可變現(xiàn)凈值＝該材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的估計售價－至完工估計將要發(fā)生的成本－估計銷售費用和相關(guān)稅費

　　【提示】估計售價？簽訂合同的用合同價格；沒有簽訂合同的用市場價格。

　　3.存貨跌價準備的會計處理

　　（1）當存貨成本低于可變現(xiàn)凈值時，存貨按成本計價。

　　（2）當存貨成本高于其可變現(xiàn)凈值時

　　借：資產(chǎn)減值損失

　　　　貸：存貨跌價準備

　　【提示】

　　（3）轉(zhuǎn)回：以前減記存貨價值的影響因素已經(jīng)消失的，減記的金額應予以恢復，并在原已計提的存貨跌價準備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計入當期損益。

　　借：存貨跌價準備

　　　　貸：資產(chǎn)減值損失

　　（4）結(jié)轉(zhuǎn)：企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)存貨銷售成本時，對于已計提存貨跌價準備。

　　借：存貨跌價準備

　　　　貸：主營業(yè)務成本、其他業(yè)務成本