注冊資產(chǎn)評估師考試《財務(wù)會計》復(fù)習(xí)：以資產(chǎn)進行債務(wù)重組的核算

第七章 負(fù)債

　　知識點七、以資產(chǎn)進行債務(wù)重組的核算

　　一、債務(wù)重組的概念和方式

　　債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項。

　　債務(wù)重組的方式主要包括以下四種：

　　（1）以資產(chǎn)清償債務(wù)；

　　（2）將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本；

　　（3）修改其他債務(wù)條件，如減少債務(wù)本金、減少債務(wù)利息等，不包括上述1和2兩種方式；

　　（4）以上三種方式的組合等。

　　二、以現(xiàn)金清償債務(wù)

　　以現(xiàn)金清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價值與實際支付的現(xiàn)金之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得計入營業(yè)外收入；債權(quán)人應(yīng)將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組損失計入營業(yè)外支出。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計入營業(yè)外支出；多計提的減值準(zhǔn)備，沖減“資產(chǎn)減值損失”。

　　上述債務(wù)的“賬面價值”如有利息的，還應(yīng)加上應(yīng)計未付利息，如長期借款；有溢（折）價的，還應(yīng)加上尚未攤銷的溢價或減去尚未攤銷的折價（如應(yīng)付債券，下同）。

　　（1）債務(wù)人的處理

　　借：應(yīng)付賬款（賬面余額），

　　　　貸：銀行存款（實際支付款項）

　　　　　　營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得

　　（2）債權(quán)人的賬務(wù)處理

　　①實際收到的現(xiàn)金金額小于重組債權(quán)賬面價值

　　借：銀行存款

　　　　壞賬準(zhǔn)備

　　　　營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失

　　　　貸：應(yīng)收賬款

　　②實際收到的現(xiàn)金金額大于重組債權(quán)的賬面價值

　　借：銀行存款

　　　　壞賬準(zhǔn)備

　　　　貸：應(yīng)收賬款

　　　　　　資產(chǎn)減值損失

　　【教師提示】債務(wù)重組中，以貨幣資金償債的處理為核心進行掌握，其他償債方式，均可以轉(zhuǎn)化為以現(xiàn)金償債方式。前提條件，引入輔助現(xiàn)金流的概念。

　　（1）以非現(xiàn)金資產(chǎn)償債，債務(wù)人按公允價值變賣資產(chǎn)，以獲得的現(xiàn)金清償債務(wù)；

　　（2）債轉(zhuǎn)股，債務(wù)人發(fā)行股票（公允價值），以發(fā)行股票獲得的現(xiàn)金清償債務(wù)；

　　（3）修改債務(wù)條件，也就是“拆東墻補西墻”“借新債還舊債”。債務(wù)人以“公允價值”借入現(xiàn)金，用現(xiàn)金清償債務(wù)。

　　【教師提示】這里（3）按照公允價值借入的現(xiàn)金，實質(zhì)上是利用貨幣時間價值計算出來的，按照修改條件后的未來現(xiàn)金流量和實際利率折現(xiàn)計算出來的。

　　三、以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)

　　以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組利得計入營業(yè)外收入。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，應(yīng)當(dāng)分別下列情況進行處理：

　　（1）轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)作為銷售處理，按照其公允價值確認(rèn)收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。

　　（2）轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等的，其公允價值與賬面價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費之間的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。

　　（3）轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)為長期股權(quán)投資或交易性金融資產(chǎn)的，其公允價值與賬面價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費之間的差額，計入投資收益。

　　以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)對受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費之間的差額，比照上述以現(xiàn)金方式重組方式處理。