稅收籌劃的概念、特征與意義——與稅收籌劃有關的概念（下）
三、稅負轉嫁也是稅收籌劃
稅負轉嫁是指納稅人為了達到減輕稅負的目的，通過價格的調整與變動，把所納稅款轉嫁給他人負擔的過程。稅負轉嫁是直接稅收分配過程的延伸，其實質是國家稅收負擔在納稅人與其他社會主體之間的重新分配。不論稅負轉嫁采用何種方式，都表現為納稅人和負稅人不一致。納稅人是稅法規定的直接負有納稅義務的單位和個人。
負稅人是最終負擔稅款的人。納稅人和負稅人可以歸為一體，也可以不一致。如果不一致，即為稅負轉嫁。
稅負轉嫁有廣義和狹義概念。狹義稅負轉嫁僅指納稅人轉嫁稅收負擔的過程，主要涉及的問題是易于轉嫁的稅種、轉嫁方式、轉嫁條件、轉嫁途徑等，并不關心全部稅收負擔最終落到何人頭上。廣義稅負轉嫁除了包括轉嫁過程外，還有稅負歸宿。稅負歸宿是指經過或長或短稅負轉嫁過程后，國家所征稅款由誰、以什么比例最終負擔。
其中涉及的問題除了上述轉嫁要素外，還包括負稅主體分布、負稅比例、稅收分配的社會影響等。轉嫁的判斷標準有：（1）稅負轉嫁和商品價格是直接聯系的，與價格無關的問題不能納入稅負轉嫁范疇；（2）稅負轉嫁是個客觀過程，沒有稅收的轉移過程不能算轉嫁；（3）稅負轉嫁是納稅人的主動行為，與納稅人主觀行為無關的價格再分配性質的價值轉移不能算轉嫁。明確稅負轉嫁的判斷標準，有利于明確稅負轉嫁概念與逃稅、避稅及節稅的原則。
一般來說，稅負轉嫁策劃與逃稅、避稅和節稅的區別主要有：（1）稅負轉嫁籌劃不影響稅收收入，它只是導致歸宿不同，而逃稅、避稅和節稅直接導致稅收收入的多少；（2）稅負轉嫁籌劃主要依靠價格變動來實現，而逃稅、避稅和節稅的實現途徑是多種多樣的；（3）稅負轉嫁不存在法律上的問題，更沒有法律責任，而逃稅、避稅和節稅都不同程度地存在法律麻煩和法律責任問題；（4）商品的供求彈性將直接影響稅負轉嫁程度與方向，而逃稅、避稅和節稅則不受其影響。
就轉嫁籌劃與避稅籌劃而言，兩者的共同點：（1）減輕稅負，獲得更多的可支配收入；（2）沒有違法，稅務當局不得用行政或法律手段加以干預或制裁。兩者的區別：（1）基本前提不同。轉嫁籌劃的前提是價格自由浮動；而避稅籌劃則不依賴價格。（2）產生效應不同。轉嫁籌劃效應對價格產生直接影響，一般不直接影響稅收收入；而避稅籌劃效應將對稅收收入產生直接影響，對價格則不產生直接影響。（3）適應范圍不同。轉嫁籌劃適應范圍較窄，受制于價格、商品供求彈性和市場供求狀況；避稅籌劃適應范圍很廣，靈活多變、方法多樣。（4）轉嫁籌劃有時對納稅人也會產生不利影響，有時納稅人會主動放棄，避稅籌劃則不會。轉嫁籌劃受市場價格制約，明顯會引發市場占有率下降，有時與最大利潤原則相悖，從而會被納稅人主動放棄。
總之，稅負轉嫁、避稅籌劃、節稅籌劃都屬于納稅人為減輕稅負而進行的一種籌劃，由于稅負轉嫁不涉及法律責任，也不損害國家利益，因此能常被采用。
四、偷稅、逃稅、抗稅、騙稅絕不是稅收籌劃稅收籌劃是在符合稅法或不違反稅法的前提下進行的，而偷稅、逃稅、抗稅、騙稅等絕不是稅收籌劃。要正確進行稅收籌劃，一定要認清偷稅、逃稅、抗稅、騙稅等不法行為。
（一）偷稅（Tax Frand）
偷稅是在納稅人的納稅義務（應稅行為）已經發生且能夠確定的情況下，采取不正當或不合法的手段以逃脫其納稅義務的行為。偷稅都具有故意性、欺詐性、恣意性，使國家稅收遭受嚴重的損失。偷稅是一種違法行為，應該受到處罰。
對偷稅行為，各國法律都規定處罰條款。我國對偷稅行為根據1992年9月4日通過的《全國人民代表大會常務委員會關于懲治偷稅、抗稅犯罪的補充規定》（以下簡稱《補充規定》）規定：偷稅數額占應納稅額的10％以上不滿30％，并且偷稅數額在1萬元以上不滿10萬元的，或者因偷稅被稅務機關給予兩次行政處罰又偷稅的，處3年以下有期徒刑或者拘役，并處偷稅數額1倍以上5倍以下的罰金；偷稅數額占應納稅額的30％以上并且偷稅數額在10萬元以上的，處3年以上7年以下有期徒刑，并處偷稅數額1倍以上5倍以下的罰金。扣繳義務人采取上述所列手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數額占應納稅額的10％以上并且數額在1萬元以上的，依照上述規定處罰。對多次犯有兩款規定的違法行為未經處罰的，按照累計數額計算。
（二）漏稅
漏稅是納稅人無意識（非故意）發生的漏繳或少繳稅款的行為。漏稅固然是無意識地少繳或不繳稅款，但它仍是一種損害國家利益的違反稅法的行為。因為有意、無意往往是難以正確判斷，偷稅與漏稅有時也難以界定。因此，漏稅也稱為非有意偷稅。
但我國的《征管法》沒有單列漏稅條款的法律責任。
對確屬漏稅，即非有意偷稅，應不屬刑事裁決范圍，而與故意偷稅有所區別。一般應限期補繳稅款（包括應付利息），不應處以罰金和追究刑事責任。即使通過法庭裁決，也應有區別對待。
（三）逃稅（Tax Evasion）
逃稅是納稅人對已經發生的就應稅經濟行為的實現形式和過程進行某種人為的安排和解釋，企圖使之成為非應稅行為的行為。
逃稅與偷稅具有共性，即都有欺詐性、隱蔽性，都是有意為之，因而都是違反稅法的行為。但逃稅在操作上更具有直接性，是企圖將應稅行為“變為”非應稅行為，從而達到逃避納稅，即不納稅的目的。各國對逃稅一般都沒有單獨的處罰規定，而是歸入偷稅范圍，按偷稅處罰。我國也不例外。
（四）騙稅
騙稅是采取弄虛作假和欺騙手段，將本來沒有發生的應稅（應退稅）行為虛構成發生了應稅行為，或將小額的應稅（應退稅）行為偽造成大額的應稅行為，即事先根本沒有向國家繳過稅或沒有繳過那么多稅，而從國庫騙取了退稅款的違法行為。
騙稅是一種非常惡劣的違法行為。全國人大常委會的《補充規定》中明確：“企業事業單位采取對所生產或經營的商品假報出口等欺騙手段，騙取國家出口退稅款，數額在1萬元以上的，處騙取稅款5倍以下的罰金，并對負有直接責任的主管人員或其他直接責任人員，處3年以下有期徒刑或者拘役”。“前款規定以外的單位或者個人騙取國家出口退稅款的，按照詐騙罪追究刑事責任，并處騙取稅5倍以下的罰金；單位犯本款罪的，除處以罰金外，對負有直接責任的主管人員和其他直接責任人員，按照詐騙罪追究刑事責任”。
（五）抗稅
全國人大常委會的《補充規定》指出：“以暴力、威脅方法拒不繳納稅款的，是抗稅。”抗稅是納稅人抗拒按稅收法規制度的規定履行納稅義務的違法行為。如拒不按稅法規定進行稅務登記和納稅申報，拒不提供納稅資料，拒絕接受稅務機關依法進行的檢查，拒不執行稅法規定繳納稅款，采取聚會鬧事、威脅圍攻稅務機關和毆打稅務干部等，均屬抗稅行為，唆使、包庇上述違法行為的，也屬于抗稅行為。
對抗稅行為，《補充規定》明確了法律責任：“處3年以下有期徒刑或者拘役，并處拒繳稅款5借以下的罰金；情節嚴重的，處3年以上7年以下有期徒刑，并處拒繳稅款5倍以下的罰金。”“以暴力方法抗稅，致人重傷或者死亡的，按照傷害罪、殺人罪從重處罰，并依照前款規定處以罰金。”
（六）欠稅
欠稅是納稅人超過稅務機關核定的納稅期限而發生的拖欠稅款的行為。造成欠稅的原因較多，有主觀原因，也有客觀原因。若是因主觀原因造成的欠稅，屬故意欠稅；若是因客觀原因造成的欠稅，屬非故意欠稅。前者是納稅人、扣繳義務人有意多頭開戶，用現金進行貨款結算，資金進行體外循環，并非真正沒有錢，而是有錢不想按時繳、足額繳，甚至根本不想繳；后者是由于確實無款或沒有足夠的款按期繳納稅款（原因也是很多）。但不論故意欠稅，還是非故意欠稅，都屬于違反稅法的行為。
對欠稅行為，全國人大常委會的《補充規定》指出：“納稅人欠繳應納稅款，采取轉移或隱藏財產的手段，致使稅務機關無法追繳欠繳的稅款，數額在1萬元以上不滿10萬元的，處3年以下有期徒刑或者拘役，并處欠繳稅款5倍以下的罰金；數額在10萬元以上的，處3年以上7年以下有期徒刑，并處欠繳稅款5倍以下的罰金。”
對欠稅行為，除了按上述規定進行處罰外，為了減少或杜絕欠稅的發生，還應正確界定故意欠稅與非故意欠稅，采取不同的解決方法或措施。如對故意欠稅者，不能獲得減稅、免稅待遇，停止領購增值稅專用發票（改由稅務機關代開），等等。而對非故意欠稅，除了進行法制教育外，應分清原因、區別對待，如因自然災害、意外事故所造成的欠稅，納稅人應及時申請減免稅款或緩繳稅款，因購方拖欠貨款而造成的欠稅，除應做好貨款催收外，今后應改變結算方式（工具）、銷售方式等。
緩繳稅款不是欠稅，《征管法》第20條規定：“納稅人因特殊困難，不能按期繳納稅款的，經縣以上稅務局（分局）批準，可以延期繳納稅款，但最長不得超過3個月。”這就是說納稅人如有特殊困難，只要在稅務機關核定的納稅期內書面申請并獲批準者，即可獲得不長于3個月的延期納稅期限，并且在批準的期限內不加收滯納金。但關稅的緩繳則需要由納稅人在關稅納稅期內提出書面申請，并遞交關稅繳稅計劃和由其開戶銀行或其上級主管機關出具的納稅擔保函件。經海關批準后，在緩繳期內按月支付10％的利息，不加收滯納金。
稅負轉嫁是指納稅人為了達到減輕稅負的目的，通過價格的調整與變動，把所納稅款轉嫁給他人負擔的過程。稅負轉嫁是直接稅收分配過程的延伸，其實質是國家稅收負擔在納稅人與其他社會主體之間的重新分配。不論稅負轉嫁采用何種方式，都表現為納稅人和負稅人不一致。納稅人是稅法規定的直接負有納稅義務的單位和個人。
負稅人是最終負擔稅款的人。納稅人和負稅人可以歸為一體，也可以不一致。如果不一致，即為稅負轉嫁。
稅負轉嫁有廣義和狹義概念。狹義稅負轉嫁僅指納稅人轉嫁稅收負擔的過程，主要涉及的問題是易于轉嫁的稅種、轉嫁方式、轉嫁條件、轉嫁途徑等，并不關心全部稅收負擔最終落到何人頭上。廣義稅負轉嫁除了包括轉嫁過程外，還有稅負歸宿。稅負歸宿是指經過或長或短稅負轉嫁過程后，國家所征稅款由誰、以什么比例最終負擔。
其中涉及的問題除了上述轉嫁要素外，還包括負稅主體分布、負稅比例、稅收分配的社會影響等。轉嫁的判斷標準有：（1）稅負轉嫁和商品價格是直接聯系的，與價格無關的問題不能納入稅負轉嫁范疇；（2）稅負轉嫁是個客觀過程，沒有稅收的轉移過程不能算轉嫁；（3）稅負轉嫁是納稅人的主動行為，與納稅人主觀行為無關的價格再分配性質的價值轉移不能算轉嫁。明確稅負轉嫁的判斷標準，有利于明確稅負轉嫁概念與逃稅、避稅及節稅的原則。
一般來說，稅負轉嫁策劃與逃稅、避稅和節稅的區別主要有：（1）稅負轉嫁籌劃不影響稅收收入，它只是導致歸宿不同，而逃稅、避稅和節稅直接導致稅收收入的多少；（2）稅負轉嫁籌劃主要依靠價格變動來實現，而逃稅、避稅和節稅的實現途徑是多種多樣的；（3）稅負轉嫁不存在法律上的問題，更沒有法律責任，而逃稅、避稅和節稅都不同程度地存在法律麻煩和法律責任問題；（4）商品的供求彈性將直接影響稅負轉嫁程度與方向，而逃稅、避稅和節稅則不受其影響。
就轉嫁籌劃與避稅籌劃而言，兩者的共同點：（1）減輕稅負，獲得更多的可支配收入；（2）沒有違法，稅務當局不得用行政或法律手段加以干預或制裁。兩者的區別：（1）基本前提不同。轉嫁籌劃的前提是價格自由浮動；而避稅籌劃則不依賴價格。（2）產生效應不同。轉嫁籌劃效應對價格產生直接影響，一般不直接影響稅收收入；而避稅籌劃效應將對稅收收入產生直接影響，對價格則不產生直接影響。（3）適應范圍不同。轉嫁籌劃適應范圍較窄，受制于價格、商品供求彈性和市場供求狀況；避稅籌劃適應范圍很廣，靈活多變、方法多樣。（4）轉嫁籌劃有時對納稅人也會產生不利影響，有時納稅人會主動放棄，避稅籌劃則不會。轉嫁籌劃受市場價格制約，明顯會引發市場占有率下降，有時與最大利潤原則相悖，從而會被納稅人主動放棄。
總之，稅負轉嫁、避稅籌劃、節稅籌劃都屬于納稅人為減輕稅負而進行的一種籌劃，由于稅負轉嫁不涉及法律責任，也不損害國家利益，因此能常被采用。
四、偷稅、逃稅、抗稅、騙稅絕不是稅收籌劃稅收籌劃是在符合稅法或不違反稅法的前提下進行的，而偷稅、逃稅、抗稅、騙稅等絕不是稅收籌劃。要正確進行稅收籌劃，一定要認清偷稅、逃稅、抗稅、騙稅等不法行為。
（一）偷稅（Tax Frand）
偷稅是在納稅人的納稅義務（應稅行為）已經發生且能夠確定的情況下，采取不正當或不合法的手段以逃脫其納稅義務的行為。偷稅都具有故意性、欺詐性、恣意性，使國家稅收遭受嚴重的損失。偷稅是一種違法行為，應該受到處罰。
對偷稅行為，各國法律都規定處罰條款。我國對偷稅行為根據1992年9月4日通過的《全國人民代表大會常務委員會關于懲治偷稅、抗稅犯罪的補充規定》（以下簡稱《補充規定》）規定：偷稅數額占應納稅額的10％以上不滿30％，并且偷稅數額在1萬元以上不滿10萬元的，或者因偷稅被稅務機關給予兩次行政處罰又偷稅的，處3年以下有期徒刑或者拘役，并處偷稅數額1倍以上5倍以下的罰金；偷稅數額占應納稅額的30％以上并且偷稅數額在10萬元以上的，處3年以上7年以下有期徒刑，并處偷稅數額1倍以上5倍以下的罰金。扣繳義務人采取上述所列手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，數額占應納稅額的10％以上并且數額在1萬元以上的，依照上述規定處罰。對多次犯有兩款規定的違法行為未經處罰的，按照累計數額計算。
（二）漏稅
漏稅是納稅人無意識（非故意）發生的漏繳或少繳稅款的行為。漏稅固然是無意識地少繳或不繳稅款，但它仍是一種損害國家利益的違反稅法的行為。因為有意、無意往往是難以正確判斷，偷稅與漏稅有時也難以界定。因此，漏稅也稱為非有意偷稅。
但我國的《征管法》沒有單列漏稅條款的法律責任。
對確屬漏稅，即非有意偷稅，應不屬刑事裁決范圍，而與故意偷稅有所區別。一般應限期補繳稅款（包括應付利息），不應處以罰金和追究刑事責任。即使通過法庭裁決，也應有區別對待。
（三）逃稅（Tax Evasion）
逃稅是納稅人對已經發生的就應稅經濟行為的實現形式和過程進行某種人為的安排和解釋，企圖使之成為非應稅行為的行為。
逃稅與偷稅具有共性，即都有欺詐性、隱蔽性，都是有意為之，因而都是違反稅法的行為。但逃稅在操作上更具有直接性，是企圖將應稅行為“變為”非應稅行為，從而達到逃避納稅，即不納稅的目的。各國對逃稅一般都沒有單獨的處罰規定，而是歸入偷稅范圍，按偷稅處罰。我國也不例外。
（四）騙稅
騙稅是采取弄虛作假和欺騙手段，將本來沒有發生的應稅（應退稅）行為虛構成發生了應稅行為，或將小額的應稅（應退稅）行為偽造成大額的應稅行為，即事先根本沒有向國家繳過稅或沒有繳過那么多稅，而從國庫騙取了退稅款的違法行為。
騙稅是一種非常惡劣的違法行為。全國人大常委會的《補充規定》中明確：“企業事業單位采取對所生產或經營的商品假報出口等欺騙手段，騙取國家出口退稅款，數額在1萬元以上的，處騙取稅款5倍以下的罰金，并對負有直接責任的主管人員或其他直接責任人員，處3年以下有期徒刑或者拘役”。“前款規定以外的單位或者個人騙取國家出口退稅款的，按照詐騙罪追究刑事責任，并處騙取稅5倍以下的罰金；單位犯本款罪的，除處以罰金外，對負有直接責任的主管人員和其他直接責任人員，按照詐騙罪追究刑事責任”。
（五）抗稅
全國人大常委會的《補充規定》指出：“以暴力、威脅方法拒不繳納稅款的，是抗稅。”抗稅是納稅人抗拒按稅收法規制度的規定履行納稅義務的違法行為。如拒不按稅法規定進行稅務登記和納稅申報，拒不提供納稅資料，拒絕接受稅務機關依法進行的檢查，拒不執行稅法規定繳納稅款，采取聚會鬧事、威脅圍攻稅務機關和毆打稅務干部等，均屬抗稅行為，唆使、包庇上述違法行為的，也屬于抗稅行為。
對抗稅行為，《補充規定》明確了法律責任：“處3年以下有期徒刑或者拘役，并處拒繳稅款5借以下的罰金；情節嚴重的，處3年以上7年以下有期徒刑，并處拒繳稅款5倍以下的罰金。”“以暴力方法抗稅，致人重傷或者死亡的，按照傷害罪、殺人罪從重處罰，并依照前款規定處以罰金。”
（六）欠稅
欠稅是納稅人超過稅務機關核定的納稅期限而發生的拖欠稅款的行為。造成欠稅的原因較多，有主觀原因，也有客觀原因。若是因主觀原因造成的欠稅，屬故意欠稅；若是因客觀原因造成的欠稅，屬非故意欠稅。前者是納稅人、扣繳義務人有意多頭開戶，用現金進行貨款結算，資金進行體外循環，并非真正沒有錢，而是有錢不想按時繳、足額繳，甚至根本不想繳；后者是由于確實無款或沒有足夠的款按期繳納稅款（原因也是很多）。但不論故意欠稅，還是非故意欠稅，都屬于違反稅法的行為。
對欠稅行為，全國人大常委會的《補充規定》指出：“納稅人欠繳應納稅款，采取轉移或隱藏財產的手段，致使稅務機關無法追繳欠繳的稅款，數額在1萬元以上不滿10萬元的，處3年以下有期徒刑或者拘役，并處欠繳稅款5倍以下的罰金；數額在10萬元以上的，處3年以上7年以下有期徒刑，并處欠繳稅款5倍以下的罰金。”
對欠稅行為，除了按上述規定進行處罰外，為了減少或杜絕欠稅的發生，還應正確界定故意欠稅與非故意欠稅，采取不同的解決方法或措施。如對故意欠稅者，不能獲得減稅、免稅待遇，停止領購增值稅專用發票（改由稅務機關代開），等等。而對非故意欠稅，除了進行法制教育外，應分清原因、區別對待，如因自然災害、意外事故所造成的欠稅，納稅人應及時申請減免稅款或緩繳稅款，因購方拖欠貨款而造成的欠稅，除應做好貨款催收外，今后應改變結算方式（工具）、銷售方式等。
緩繳稅款不是欠稅，《征管法》第20條規定：“納稅人因特殊困難，不能按期繳納稅款的，經縣以上稅務局（分局）批準，可以延期繳納稅款，但最長不得超過3個月。”這就是說納稅人如有特殊困難，只要在稅務機關核定的納稅期內書面申請并獲批準者，即可獲得不長于3個月的延期納稅期限，并且在批準的期限內不加收滯納金。但關稅的緩繳則需要由納稅人在關稅納稅期內提出書面申請，并遞交關稅繳稅計劃和由其開戶銀行或其上級主管機關出具的納稅擔保函件。經海關批準后，在緩繳期內按月支付10％的利息，不加收滯納金。
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