營業稅籌劃應遵循的規則

    營業稅的納稅籌劃，要從納稅人、計稅依據及稅率三個方向來考慮。由于營業稅的稅率是按行業設置的，不同的行業適用稅率不同，只要行業確定，稅率的籌劃空間并不大。而納稅人和營業額的籌劃成為營業稅納稅籌劃的重點內容。

    《中華人民共和國消費稅暫行條例》規定，只有發生在中華人民共和國境內的應稅行為，才屬于營業稅的征稅范圍，而發生在中華人民共和國境外的應稅行為就不屬于營業稅的稅收管轄范圍，也就不構成營業稅納稅義務人。因此，納稅人完全可以通過各種靈活辦法，將其行為轉移到境外，從而避免成為納稅人。

    通常情況下，一項勞務的提供，一般由兩個環節構成，即勞務的提供環節和勞務的使用環節。

    所謂“應稅勞務發生在境內”，是指應稅勞務的使用環節和使用地在境內，而不論該項應稅勞務的提供環節發生地是否在境內。由此可以確定，境內納稅人在境內提供勞務，其行為屬于營業稅的管轄權范圍；境外單位和個人提供應稅勞務在境內使用的，其行為屬于營業稅的管轄權范圍；而境內納稅人提供勞務在境外使用的，其行為不屬于營業稅的管轄權范圍。

    如國內某施工單位到俄羅斯提供建安勞務取得的建安收入不征營業稅，原因是應稅勞務發生在境外，盡管他們是國內的施工單位，但所發生的行為不屬于營業稅的管轄權范圍，因而避免了國內營業稅的繳納。

    凡是將旅客或貨物由境內載運出境的，屬于營業稅的管轄權范圍；凡是將旅客或貨物由境外載運境內的，就不屬于營業稅管轄權范圍。

    如國內某航空公司客機從日本載運旅客入境，取得的收入不征營業稅，因是“在境外載運旅客”。反之，日本某航空公司飛機從中國境內載運出口貨物出境，取得的收入應當在中國境內征稅，雖然該公司屬境外機構，但它屬于“在境內載運貨物出境”。

    根據此原則，運輸企業將客貨從我國境外運往我國境內，或者將客貨從境外的一個地方運往境外的另一個地方，這兩種運輸業務因起運地不在我國境內，所以不繳納營業稅。運輸企業可以充分地利用這條規定，開展起運地在境外的業務，尤其是在與我國有稅收互惠協定的國家進行客貨運輸業務，以達到節稅的目的。

    納稅籌劃的目標是在法律許可的范圍內實現稅后利益最大化。這種定位，既克服了節稅目標的狹隘性和不確切性，又排除了偷稅與漏稅問題。

    實現稅后利益最大化這一目標，從范圍上講包含節稅，但又不限于節稅；同時，節稅必須以稅后利益最大化為前提，離開稅后利益最大化的節稅不能作為納稅籌劃的目標。

    這里需要將納稅籌劃的目標劃分為最終目標和具體目標兩個層次。最終目標是納稅籌劃的根本目標或最終目的，具體目標是實現最終目標的直接路徑目標；具體目標必須以最終目標為前提，最終目標只有通過對各種具體目標的選擇才能得以實現。

    因此，現代化公司在進行營業稅納稅籌劃必須遵循下列原則：

    原則一：選擇低稅負點。

    低稅負點又可分為稅基最小化、適用稅率最低化、減稅最大化等具體內容，在法律許可的范圍內選擇低稅負點，可以減少稅款支付，增加稅后利益。但是，對這種低稅負點的選擇必須以稅后利益最大化的最終目標為前提，否則，低稅負點就不能成為稅收籌劃的具體目標。

    選擇低稅負點能否實現稅后利益最大化，要受納稅義務既定條件的約束。在既定納稅義務的條件下，除非有零稅負點可供選擇以外，選擇低稅負點可以直接增加稅后利益，實現稅后利益最大化的最終目標。

    原則二：選擇零稅負點。

    零稅負點又包括納稅義務的免除和避免成為納稅人，合法選擇零稅負點避免納稅，可以增加稅后利益。

    原則三：選擇遞延納稅。

    遞延納稅包括遞延稅基和申請延緩納稅兩個方面，在法律許可的范圍內遞延納稅可以取得資金的時間價值，增加稅后利益遞延納稅也應當以稅后利益最大化為最終目標，它只不過沒有納稅義務既定性約束條件，但存在機會成本的選擇問題。

    例如，在減免稅期間，因遞延納稅而減少了應當享受的減免稅的利益，并且減少的減免稅利益大于遞延納稅的利益，就應當放棄遞延納稅的具體目標，選擇減免稅目標。

    原則四：選擇次優稅負點。

    當選擇以上低稅負點、零稅負點以及遞延納稅的節稅目標不能實現稅后利益最大化的最終目標時，應當選擇次優稅負點作為納稅籌劃的具體目標，包括納稅多或者納稅非最少、但稅后利益最多的納稅方案。

    原則五：避免因違法而受到損失。

    根據納稅籌劃最終目標的要求，在籌劃時不僅不能選擇偷稅，而且只有隨時注意避免稅收違法行為的發生，減少不必要的損失，才能實現稅后利益最大化的最終目標。

    現代化公司要做好營業稅納稅籌劃工作，除遵循上述五原則外，還需要抓住下面所講的三個結合：

    第一結合原則：業務流程與稅收政策的結合。

    這里所指的業務流程是企業發生某項業務的全過程，如企業發生某項投資行為、增加某種產品等。在發生業務的全過程中，納稅人必須要了解自身從事的業務從始自終涉及哪些稅種？與之相適應的稅收政策、法律和法規是怎樣規定的？稅率各是多少？采取何種征收方式？業務發生的每個環節都有哪些稅收優惠政策？業務發生的每個環節可能存在哪些稅收法律或法規上的漏洞？在了解上述情況后，納稅人就要考慮如何準確、有效地利用這些因素來開展納稅籌劃，以達到預期目的。

    第二結合原則：稅收政策與籌劃方法的結合。

    納稅人在準確掌握與自身經營相關的現行稅收法律、法規的基礎上，需要利用一些恰當的稅收籌劃方法對現行稅收政策進行分析，從而找到與經營行為相適應的納稅籌劃的突破口。

    第三結合原則：籌劃方法與會計處理的結合。

    納稅籌劃的主要目的是減輕企業稅收成本，降低稅收負擔。要達到此目的，只有稅收政策和籌劃方法還不夠。因為企業的所有經營業務和過程最終要在會計科目中加以體現，因而，納稅人還要利用好會計處理方法，把納稅籌劃的內容恰當地體現在會計處理上，才能最終實現降低稅收負擔的目的。

    [案例]

    某企業生產銷售純凈水，在銷售時一并收取水桶的押金，這就是上面所述的業務流程。

    根據我國現行稅法規定，收取包裝物押金，逾期超過一年未退還的，全額征收增值稅，這就是上面所述的稅收政策，有了業務流程和稅收政策，納稅人就需要進行納稅籌劃，因而涉及到第二個結合點。

    [籌劃思路]  

    納稅籌劃的分析過程是這樣的：正常銷售純凈水，納稅是合情合理的，但如果包裝物押金全額征收17％的增值稅，就顯得合法不合理。因為包裝物押金遲早要退回給購貨單位，銷售單位并沒有實現這部分的銷售收入，只是周轉使用而已。

    稅收法律法規作出這樣的規定，是為了防止企業在包裝物實現銷售收入時仍逃避納稅義務。

    銷售方怎樣才能不就包裝物押金繳納增值稅？

    這就需要將稅收政策與納稅籌劃方法有效地加以結合。

    結合這個具體的案例，找到的納稅籌劃突破口就是“一年”這個期限。如果押金能在一年以內進行操作，辦理相關手續，也就不存在納稅的問題了。這里找到的“突破口”就是納稅籌劃方法。因此，第二個結合點是做好稅收籌劃整個工作最關鍵的環節。

    [籌劃分析]  

    在具體操作中，企業需要恰當地運用會計處理方法，這就是第三個結合點需要解決的問題。在本案例中，一年之內會計處理是這樣的：銷售方將一年之內所收到的水桶押金在年末退還給消費者，第二年再更新收取押金，最終達到押金期限總是不超過一年，從而使包裝物押金不必繳納增值稅。

    具體的會計分錄如下：

    （1）年初銷售純凈水時對水桶的包裝物處理：

    借：現金或應收賬款
      貸：銷售收入——包裝物押金

    （2）年終退還押金時作相反的會計分錄：

    借：銷售收入——包裝物押金
      貸：現金或應收賬款。