企業所得稅的稅收籌劃——應該掌握的企業所得稅基本知識(2)
不準扣除的項目
《暫行條例》規定，在計算應納稅所得額時，下列項目不得扣除：
資本性支出；無形資產受讓、開發支出；違法經營的罰款和被沒收財物的損失；
各種稅收的滯納金、罰款和罰金；自然災害或者意外事故損失有賠償的部分；超過國家規定允許扣除的公益、救濟性捐贈以及非公益、救濟性的捐贈；各種贊助支出；與取得收入無關的其他各項支出。
資產的稅務處理
固定資產的稅務處理
納稅人的固定資產，是指使用期限超過一年的房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、器具、工具等。不屬于生產經營主要設備的物品，但單位價值在2000元以上，并且使用期限超過兩年的，也應當作為固定資產。
固定資產的計價一般應以原價為準，具體規定為：建設單位交來完工的固定資產，根據建設單位交付使用的財產清冊中所確定的價值計價；自制、自建的固定資產，在竣工使用時按實際發生的成本計價；有償調入或購入的固定資產，按調撥價（或購進價）加上發生的包裝費、運雜費、安裝費，以及繳納的稅金后的價值計價；從國外引進設備的計價包括設備買價、進口環節的稅金、國內運雜費、安裝費；以融資租賃方式租入的固定資產，按照租賃協議或合同確定的價款加上運輸費、途中保險費、安裝調試費以及投入使用前發生的利息支出和匯兌損益等后的價值計價；納稅人接受贈與的固定資產，按發票所列金額加上由企業負擔的運輸費、保險費、安裝調試費等確定；
無所附發票的，按同類設備的市價確定；盤盈的固定資產，按同類固定資產重置完全價值計價；作為投資的固定資產，應當按該資產折舊程度，以合同、協議確定的合理價格或參加有關的市場價格估定的合理價格確定；在原有固定資產基礎上進行改擴建的，按照固定資產的原價，加上改擴建發生的支出，減去改擴建過程中發生的固定資產變價收入后的余額確定。
可以提取折舊的固定資產包括：房屋、建筑物；在用的機器設備、運輸車輛、器具、工具；季節性停用和大修理停用的機器設備；以經營租賃方式租出的固定資產和以融資租賃方式租入的固定資產。不得提取折舊的固定資產包括：土地、房屋、建筑物以外的末使用、不需用以及經批準封存的固定資產；以經營租賃方式租入的資產；
以融資租賃方式租出的固定資產；已提足折舊繼續使用的固定資產；按照規定提取維簡費的固定資產；已在成本中一次性列支而形成的固定資產；破產、關停企業的固定資產，以及提前報廢的固定資產。
固定資產應當從投入使用月份的次月起計提折舊。停止使用的固定資產應當從停止使用月份起停止計提折舊。固定資產在計算折舊前，應當估計殘值，從固定資產原價中減除。殘值比例在原價的5％以內，由企業自行確定。由于情況特殊，需調整殘值比例的，應報主管稅務機關備案。固定資產折舊一般采用平均年限法（直線法）和工作量法計算，有些企業還采用雙倍余額遞減法或年數總和法計算。企業固定資產的折舊年限，按財政部制定的分行業財務制度的規定執行，對少數城鎮集體和鄉鎮企業，由于特殊原因需要縮短折舊年限的，可由企業提出申請，報省、自治區、直轄市一級地方稅務局并經財政廳（局）同意后確定，但不得短于以下規定年限：房屋、建筑物為20年；火車、輪船、機器、機械和其他生產設備為10年；電子設備和火車、輪船以外的運輸工具，以及與生產、經營有關的器具、工具、家具等為5年。
無形資產的稅務處理
無形資產是指納稅人長期使用僅沒有實物形態的資產，包括專利權、商標權、著作權、土地使用權、非專利技術、商譽等。
無形資產應按照取得時的實際成本計價。其中：投資者作為資本金或者合作條件投入的無形資產，按照評估確認或者合同、協議約定的金額計價；購入的無形資產，按照實際支付的價款計價；自行開發且依法申請取得的無形資產，按照開發過程中的實際支出計價；接受捐贈的無形資產，按照發票、賬單所列金額或同類無形資產的市價計價；非專利技術和專利的計價應當經法定評估機構評估確認；除企業合并外，商譽不得作價入帳。
無形資產的攤銷，采取直線法計算。對于受讓或投資的無形資產，法律和合同或者企業申請書分別規定有效期限和受益期限的，按照法定有效期限與合同或企業申請書規定的受益年限孰短原則攤銷；法律沒有規定使用年限的，按合同或者企業申請書規定的受益年限攤銷；法律和合同或者企業申請書沒有規定使用年限的，或者企業自行開發的無形資產，攤銷期限不得少于10年。
遞延資產的稅務處理
遞延資產是指不能全部計入當年損益，應當在以后年度內分期攤銷的各項費用，包括開辦費、租入固定資產的改良支出等。
開辦費，是指企業籌建期間（即從企業被批準籌建之日起至開始生產、經營，包括試生產、試營業之日的期間）發生的費用，包括人員工資、辦公費、培訓費、差旅費、印刷費、注冊登記費，以及不計固定資產和無形資產成本的匯兌損益和利息支出。
企業在籌建期間發生的開辦費，應當從開始生產、經營月份的次月起，在不短于5年的期限內分期攤銷。
租入固定資產的改良支出，是指以經營租賃方式租入固定資產的改良工程所發生的全部支出，即為增加租入固定資產的使用效能或延長其壽命，而對其進行改裝、翻修、改建等的支出。該項支出一般數額較大，并且與好幾個年度的收益有關，不應作為當期費用處理，而應作為遞延資產管理，在固定資產租賃有效期內分期攤入成本、費用。
流動資產的稅務處理及存貨計價
流動資產是指可以在一年內或者超過一年的一個營業周期內變現或者運用的資產，包括現金及各種存款、存貨、應收及預付款項等。稅法規定，納稅人的商品、材料、產成品、半成品等存貨的計算，應當以實際成本為準。納稅人各項存貨的發生和領用，其實際成本的計算方法，可以在先進先出法、后進先出法、加權平均法、移動平均法等方法中任選一種。計價方法一經選用，不得隨意改變。確實需要改變計價方法的，應當在下一納稅年度開始前，報經主管稅務機關備案。
彌補虧損
《暫行條例》規定，納稅人發生年度虧損的，可以用下一年度的所得彌補，下一年度的所得不足彌補的，可以逐年延續彌補，但是延續彌補期最長不得超過五年。
稅額扣除
《暫行條例》規定，納稅人來源于中國境外的所得，已在境外繳納的所得稅稅款，準予在匯總繳納時，從其應納稅額扣除，但是扣除額不得超過其境外所得依照條例規定計算的應納稅額。所謂已在境外繳納的所得稅稅款，是指納稅人來源于中國境外的所得，在境外實際繳納的所得稅稅款，不包括減免稅或納稅后又得到補償，以及由他人代為承擔的稅款。對納稅人境外投資、經營活動按所在國（地區）稅法規定或者政府規定獲得的減免所得稅，按以下辦法處理：
境外所得依稅法規定計算的應納稅額，是指納稅人的境外所得，依照企業所得稅法的有關規定，扣除為取得該項所得攤計的成本、費用以及損失，得出應納稅所得額，據以計算的應納稅額。該應納稅額即為扣除限額，應當分國（地區）不分項計算，其計算公式是：
境外所得稅稅款扣除限額＝境內、境外所得按稅法計算的應納稅總額×來源于某外國的所得／境內、境外所得總額
納稅人來源于境外所得在境外實際繳納的稅款，低于按上述公式計算的扣除限額的，可以從應納稅額中按實扣除；超過扣除限額的，其超過部分不得在本年度的應納稅額中扣除，也不得列為費用支出，但可用以后年度稅額扣除的余額補扣，補扣期限最長不得超過5年。
除允許納稅人對其來源于中國境外所得依法進行稅額扣除外，企業所得稅法還規定，納稅人從其他企業分回的已經繳納所得稅的利潤，其已繳納的稅額可以在計算本企業所得稅時予以調整。
應納稅所得額計算的實際操作
在企業的實際操作中，以會計利潤總額為基礎，加減所得稅調整項目金額得出應納稅計算公式為：
應納所得額＝會計利潤總額＋納稅調整增加額－納稅調整減少額
納稅調整增加項目包括：超過規定標準列支的費用，如工資支出、利息支出、業務招待費等前面說明的項目；不允許扣除的項目；少計未計應稅收益。
納稅調整減少額為不應計入應納稅所得額的收入，如彌補虧損；聯營企業分回利潤；境外收益；治理“三廢”收益；股息收入；國庫券利息收入等。
稅率
企業所得稅的稅率為33％，另有兩檔優惠稅率：
對年應稅所得額在3萬元以下（含3萬元）的企業，按18％的稅率征收對年應納稅所得額超過3萬元至10萬元（含10萬元）的企業，按27％的優惠稅率征收。
《暫行條例》規定，在計算應納稅所得額時，下列項目不得扣除：
資本性支出；無形資產受讓、開發支出；違法經營的罰款和被沒收財物的損失；
各種稅收的滯納金、罰款和罰金；自然災害或者意外事故損失有賠償的部分；超過國家規定允許扣除的公益、救濟性捐贈以及非公益、救濟性的捐贈；各種贊助支出；與取得收入無關的其他各項支出。
資產的稅務處理
固定資產的稅務處理
納稅人的固定資產，是指使用期限超過一年的房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、器具、工具等。不屬于生產經營主要設備的物品，但單位價值在2000元以上，并且使用期限超過兩年的，也應當作為固定資產。
固定資產的計價一般應以原價為準，具體規定為：建設單位交來完工的固定資產，根據建設單位交付使用的財產清冊中所確定的價值計價；自制、自建的固定資產，在竣工使用時按實際發生的成本計價；有償調入或購入的固定資產，按調撥價（或購進價）加上發生的包裝費、運雜費、安裝費，以及繳納的稅金后的價值計價；從國外引進設備的計價包括設備買價、進口環節的稅金、國內運雜費、安裝費；以融資租賃方式租入的固定資產，按照租賃協議或合同確定的價款加上運輸費、途中保險費、安裝調試費以及投入使用前發生的利息支出和匯兌損益等后的價值計價；納稅人接受贈與的固定資產，按發票所列金額加上由企業負擔的運輸費、保險費、安裝調試費等確定；
無所附發票的，按同類設備的市價確定；盤盈的固定資產，按同類固定資產重置完全價值計價；作為投資的固定資產，應當按該資產折舊程度，以合同、協議確定的合理價格或參加有關的市場價格估定的合理價格確定；在原有固定資產基礎上進行改擴建的，按照固定資產的原價，加上改擴建發生的支出，減去改擴建過程中發生的固定資產變價收入后的余額確定。
可以提取折舊的固定資產包括：房屋、建筑物；在用的機器設備、運輸車輛、器具、工具；季節性停用和大修理停用的機器設備；以經營租賃方式租出的固定資產和以融資租賃方式租入的固定資產。不得提取折舊的固定資產包括：土地、房屋、建筑物以外的末使用、不需用以及經批準封存的固定資產；以經營租賃方式租入的資產；
以融資租賃方式租出的固定資產；已提足折舊繼續使用的固定資產；按照規定提取維簡費的固定資產；已在成本中一次性列支而形成的固定資產；破產、關停企業的固定資產，以及提前報廢的固定資產。
固定資產應當從投入使用月份的次月起計提折舊。停止使用的固定資產應當從停止使用月份起停止計提折舊。固定資產在計算折舊前，應當估計殘值，從固定資產原價中減除。殘值比例在原價的5％以內，由企業自行確定。由于情況特殊，需調整殘值比例的，應報主管稅務機關備案。固定資產折舊一般采用平均年限法（直線法）和工作量法計算，有些企業還采用雙倍余額遞減法或年數總和法計算。企業固定資產的折舊年限，按財政部制定的分行業財務制度的規定執行，對少數城鎮集體和鄉鎮企業，由于特殊原因需要縮短折舊年限的，可由企業提出申請，報省、自治區、直轄市一級地方稅務局并經財政廳（局）同意后確定，但不得短于以下規定年限：房屋、建筑物為20年；火車、輪船、機器、機械和其他生產設備為10年；電子設備和火車、輪船以外的運輸工具，以及與生產、經營有關的器具、工具、家具等為5年。
無形資產的稅務處理
無形資產是指納稅人長期使用僅沒有實物形態的資產，包括專利權、商標權、著作權、土地使用權、非專利技術、商譽等。
無形資產應按照取得時的實際成本計價。其中：投資者作為資本金或者合作條件投入的無形資產，按照評估確認或者合同、協議約定的金額計價；購入的無形資產，按照實際支付的價款計價；自行開發且依法申請取得的無形資產，按照開發過程中的實際支出計價；接受捐贈的無形資產，按照發票、賬單所列金額或同類無形資產的市價計價；非專利技術和專利的計價應當經法定評估機構評估確認；除企業合并外，商譽不得作價入帳。
無形資產的攤銷，采取直線法計算。對于受讓或投資的無形資產，法律和合同或者企業申請書分別規定有效期限和受益期限的，按照法定有效期限與合同或企業申請書規定的受益年限孰短原則攤銷；法律沒有規定使用年限的，按合同或者企業申請書規定的受益年限攤銷；法律和合同或者企業申請書沒有規定使用年限的，或者企業自行開發的無形資產，攤銷期限不得少于10年。
遞延資產的稅務處理
遞延資產是指不能全部計入當年損益，應當在以后年度內分期攤銷的各項費用，包括開辦費、租入固定資產的改良支出等。
開辦費，是指企業籌建期間（即從企業被批準籌建之日起至開始生產、經營，包括試生產、試營業之日的期間）發生的費用，包括人員工資、辦公費、培訓費、差旅費、印刷費、注冊登記費，以及不計固定資產和無形資產成本的匯兌損益和利息支出。
企業在籌建期間發生的開辦費，應當從開始生產、經營月份的次月起，在不短于5年的期限內分期攤銷。
租入固定資產的改良支出，是指以經營租賃方式租入固定資產的改良工程所發生的全部支出，即為增加租入固定資產的使用效能或延長其壽命，而對其進行改裝、翻修、改建等的支出。該項支出一般數額較大，并且與好幾個年度的收益有關，不應作為當期費用處理，而應作為遞延資產管理，在固定資產租賃有效期內分期攤入成本、費用。
流動資產的稅務處理及存貨計價
流動資產是指可以在一年內或者超過一年的一個營業周期內變現或者運用的資產，包括現金及各種存款、存貨、應收及預付款項等。稅法規定，納稅人的商品、材料、產成品、半成品等存貨的計算，應當以實際成本為準。納稅人各項存貨的發生和領用，其實際成本的計算方法，可以在先進先出法、后進先出法、加權平均法、移動平均法等方法中任選一種。計價方法一經選用，不得隨意改變。確實需要改變計價方法的，應當在下一納稅年度開始前，報經主管稅務機關備案。
彌補虧損
《暫行條例》規定，納稅人發生年度虧損的，可以用下一年度的所得彌補，下一年度的所得不足彌補的，可以逐年延續彌補，但是延續彌補期最長不得超過五年。
稅額扣除
《暫行條例》規定，納稅人來源于中國境外的所得，已在境外繳納的所得稅稅款，準予在匯總繳納時，從其應納稅額扣除，但是扣除額不得超過其境外所得依照條例規定計算的應納稅額。所謂已在境外繳納的所得稅稅款，是指納稅人來源于中國境外的所得，在境外實際繳納的所得稅稅款，不包括減免稅或納稅后又得到補償，以及由他人代為承擔的稅款。對納稅人境外投資、經營活動按所在國（地區）稅法規定或者政府規定獲得的減免所得稅，按以下辦法處理：
境外所得依稅法規定計算的應納稅額，是指納稅人的境外所得，依照企業所得稅法的有關規定，扣除為取得該項所得攤計的成本、費用以及損失，得出應納稅所得額，據以計算的應納稅額。該應納稅額即為扣除限額，應當分國（地區）不分項計算，其計算公式是：
境外所得稅稅款扣除限額＝境內、境外所得按稅法計算的應納稅總額×來源于某外國的所得／境內、境外所得總額
納稅人來源于境外所得在境外實際繳納的稅款，低于按上述公式計算的扣除限額的，可以從應納稅額中按實扣除；超過扣除限額的，其超過部分不得在本年度的應納稅額中扣除，也不得列為費用支出，但可用以后年度稅額扣除的余額補扣，補扣期限最長不得超過5年。
除允許納稅人對其來源于中國境外所得依法進行稅額扣除外，企業所得稅法還規定，納稅人從其他企業分回的已經繳納所得稅的利潤，其已繳納的稅額可以在計算本企業所得稅時予以調整。
應納稅所得額計算的實際操作
在企業的實際操作中，以會計利潤總額為基礎，加減所得稅調整項目金額得出應納稅計算公式為：
應納所得額＝會計利潤總額＋納稅調整增加額－納稅調整減少額
納稅調整增加項目包括：超過規定標準列支的費用，如工資支出、利息支出、業務招待費等前面說明的項目；不允許扣除的項目；少計未計應稅收益。
納稅調整減少額為不應計入應納稅所得額的收入，如彌補虧損；聯營企業分回利潤；境外收益；治理“三廢”收益；股息收入；國庫券利息收入等。
稅率
企業所得稅的稅率為33％，另有兩檔優惠稅率：
對年應稅所得額在3萬元以下（含3萬元）的企業，按18％的稅率征收對年應納稅所得額超過3萬元至10萬元（含10萬元）的企業，按27％的優惠稅率征收。
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