境外納稅額扣除的所得稅籌劃方法

    財政部、國家稅務總局《境外所得計征所得稅暫行辦法（修訂）》[財稅字（1997）第116號]規定：納稅人在境外繳納的所得稅，在匯總納稅時，可選擇以下一種方法予以抵扣，抵扣方法一經確定，不得任意更改。

    （1）分國不分項抵扣：企業能全面提供境外完稅憑證的，可采取分國不分項抵扣。

    納稅人在境外已繳納的所得稅稅款應按國別（地區）進行抵扣。在境外已繳納的所得稅稅款，包括納稅人在境外實際繳納的稅款及按規定視同已繳納的所得稅稅款，納稅人應提供所在國（地區）稅務機關核發的納稅憑證或納稅證明以及減免稅有關證明，如實申報在境外繳納的所得稅稅款。

    （2）定率抵扣：為便于計算和簡化征管，經企業申請，稅務機關批準，企業也可以不區分免稅或非免稅項目，統一按境外應納稅所得額16.5％的比率抵扣。

    上述規定給納稅人計算境外所得補繳稅款提供了籌劃空間。世界各國的企業（公司）

    所得稅稅率的設置是不同的。多數國家或地區采用單一稅率，其稅率水平亦高低不等，低的只有10％-20％，高的可達50％-60％。發達國家的稅率一般都在30％-40％之間。例如：英國33％；美國34％；法國33.3％；西班牙36％等等。

    也有少數國家，如危地馬拉、巴拿馬、沙特阿拉伯、蘇丹、巴拉圭等，其公司所得稅采用多級累進稅率以體現按能負擔原則。

    稅率的不同，決定著企業（公司）所得稅稅負的不同，由于計算境外所得抵扣稅額的方法有兩種，其計算補繳稅款的金額是不同的。因此，納稅人可以根據被投資國的所得稅稅率的高低，來選擇采用哪一種方法進行抵扣。

    [案例1]

    中國新島爾電器集團公司2002年度境內應納稅所得額為100萬元，所得稅稅率33％；其在美、英兩國設有分支機構，在美國機構的所得額為40萬元，美國所得稅稅率為30％；在英國機構的所得額為46萬元，英國所得稅稅率為35％。在美、英兩國已分別繳納所得稅12萬元、16.1萬元。假設在美、英兩國的應稅所得額按我國稅法計算分別為45萬元和48萬元。

    [要求解答]  

    該企業2002年應納所得稅額多少元？

    [籌劃分析]  

    現分別采用兩種方法計算該企業當年的應納稅額。

    （1）限額抵扣法

    ①境內、境外所得按我國稅法計算的應納稅額＝（100＋45＋48）×33％＝63.69（萬元）

    ②抵扣限額

    美國的抵扣限額＝境內、境外所得按稅法計算的應納稅總額×（來源于美國的所得÷境內、境外所得總額）

    ＝（100＋45）×33％×[45÷（100＋45）]

    ＝14.85（萬元）

    英國的抵扣限額＝境內、境外所得按稅法計算的應納稅總額×（來源于英國的所得÷境內、境外所得總額）

    ＝（100＋48）×33％×[48÷（100＋48）]

    ＝15.84（萬元）

    在美國繳納所得稅12萬元，低于抵扣限額14.85萬元，可全額抵扣；

    在英國繳納所得稅16.1萬元，高于抵扣限額15.84萬元，超過限額0.26萬元，當年不得抵扣。

    ③該企業當年境內、境外所得應交所得稅額＝63.69－12－15.84＝35.85（萬元）

    （2）定率抵扣法

    抵扣額＝（45＋48）×16.5％＝15.345（萬元）

    應納所得稅＝63.69－15.345＝48.345（萬元）

    [籌劃結果]  

    比較上述計算結果，采用限額抵扣法比采用定率抵扣法節省稅收12.495萬元（48.345－35.85）。

    [籌劃思路]  

    再看另一種情況：

    如果美國所得稅稅率為10％，英國所得稅稅率為15％，則在美、英兩國繳納的所得稅分別為4萬元和6.9萬元，均低于各國的抵扣限額，在計算應納稅額時，可以全額抵扣。

    若采用限額抵扣法，則該企業當年境內、境外所得應交所得稅額＝63.69－4－6.9＝52.79（萬元）；如果采用定率抵扣法，其境外抵扣額仍為15.345萬元，應納所得稅額＝63.69－15.345＝48.345（萬元）。

    采用定率抵扣法比限額抵扣法節省稅收4.445萬元（52.79－48.345）。

    [特別提示]  

    納稅人選擇抵扣方法時，應當注意以下幾點：

    （1）在對境外投資之前，應當事先了解被投資國家或地區的所得稅稅率，以及有關所得稅稅前扣除的項目范圍及標準，初步確定被投資方所得稅稅負。

    （2）采用限額抵扣法時，納稅人在與中國締結避免雙重征稅協定的國家，按所在國稅法及政府規定獲得的所得稅減免稅，以及對外經濟合作企業承欖世界性經濟組織的援建項目和中國政府駐外使、領館項目，獲當地國家（地區）政府減免所得稅的，可由納稅人提供有關證明，經稅務機關審核后，視同已交所得稅進行抵免。此外，納稅人在境外遇有風、火、震等嚴重自然災害，損失較大，繼續投資、經營活動確有困難的，應取得中國政府駐當地使、領館等駐外機構的證明后，按現行規定報經稅務機關批準，按照條例和實施細則的有關規定，對其境外所得給予一年減征或免征所得稅的照顧。

    （3）根據被投資方的所得稅稅負，結合我國所得稅稅率和稅前扣除的規定來確定采用何種方法。通常情況下，如果被投資方所得稅稅負超過我國的所得稅稅負，則采用限額抵扣法；反之，采用定率抵扣法。如果投資于兩個以上的國家或地區，則可根據各個國家的稅率，按照預期盈利情況進行模擬測算，以比較稅負。

    （4）抵扣方法經主管稅務機關批準后，不得更改。