財務(wù)成果及其分配的納稅籌劃

    企業(yè)的財務(wù)成果是企業(yè)在一定時期內(nèi)，全部經(jīng)營活動所取得的利潤或發(fā)生的虧損。財務(wù)成果分配亦即利潤分配，是指將企業(yè)在一定時期內(nèi)實現(xiàn)的利潤總額、按照有關(guān)法規(guī)的規(guī)定，進行合理的分配。企業(yè)實現(xiàn)利潤在進行相應(yīng)調(diào)整后，依法繳納所得稅。這里所說的調(diào)整主要是指所得稅前彌補虧損和投資收益中已納稅的項目或技規(guī)定只需補交所得稅的項目。企業(yè)稅后利潤按規(guī)定順序進行分配。財務(wù)成果的分配，不僅關(guān)系到企業(yè)投資者利益和企業(yè)未來發(fā)展，而且關(guān)系到企業(yè)稅負。在企業(yè)財務(wù)成果分配過程中，與稅負有關(guān)的問題主要是收益分配的順序和保留盈余的問題。

    （1）推遲開始獲利年度，延長申報經(jīng)營期，實現(xiàn)納稅籌劃

    《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》中規(guī)定：對生產(chǎn)性外商投資企業(yè)，經(jīng)營期在十年以上的，從開始獲利的年度起，第一年和第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年減半征收企業(yè)所得稅。外商投資企業(yè)實際經(jīng)營期不滿十年的，應(yīng)當補繳日免征、減征的企業(yè)所得稅。這樣，至少從兩個方面提供了納稅籌劃的可能。一是利用稅法允許的資產(chǎn)計價和攤銷方法的選擇權(quán)，在企業(yè)經(jīng)營初期形成虧損，推遲開始獲利年度，使“免二減三”開始計時的時間盡可能滯后，從而可以減輕稅負；二是生產(chǎn)性外商投資企業(yè)設(shè)立時，盡可能申報其經(jīng)營期在十年以上，以取得減免稅優(yōu)惠。即便將來實際經(jīng)營期不足十年，再補交稅款，也相當于從國家處取得了一筆無息貸款。

    （2）利用稅前利潤彌補以前年度虧損

    對企業(yè)發(fā)生的年度虧損，稅法允許用下一年度的稅前利潤彌補。下一年度利潤不足彌補的，可以逐年延續(xù)彌補。但是，延續(xù)彌補期最長不得超過五年。爭取用稅前利潤彌補以前年度虧損的主要方法有：兼并賬面上有虧損的企業(yè)，將盈補虧，可以達到免繳企業(yè)所得稅的目的（企業(yè)合并的納稅籌劃中將詳細說明）；利用稅法允許的資產(chǎn)計價和攤銷方法的選擇權(quán)，以及費用列支范圍和標準的選擇權(quán)，多列稅前扣除項目和扣除金額，在用稅前利潤彌補虧損的五年期限到期前，繼續(xù)造成企業(yè)虧損，從而延長稅前利潤補虧這一優(yōu)惠政策的期限。

    （3）保留在低稅地區(qū)投資的利潤不予分配，減輕投資者的稅負

    我國現(xiàn)行企業(yè)所得稅法中規(guī)定：納稅人從其他企業(yè)分回的已繳納所得稅的利潤，其已繳納的稅額可以在計算本企業(yè)所得稅時予以調(diào)整。即聯(lián)營企業(yè)投資方從聯(lián)營企業(yè)分回的稅后利潤，如投資方所得稅率低于聯(lián)營企業(yè)，不退還所得稅；如投資方企業(yè)所得稅稅率高于聯(lián)營企業(yè)的，投資方分回的稅后利潤應(yīng)按規(guī)定補繳所得稅。從上述規(guī)定可以看出，凡被投資企業(yè)利潤未向投資者分配的，則不必補繳所得稅，這樣，保留低稅率地區(qū)被投資企業(yè)的稅后利潤不進行分配并轉(zhuǎn)為投資資本，可以減輕投資者的稅收負擔。

    [案例1]

    江西大華實業(yè)發(fā)展公司在經(jīng)濟特區(qū)設(shè)立深圳華偉電子公司（即深圳華偉電子公司為江西大華實業(yè)發(fā)展公司的全資子公司）。1995年度江西大華實業(yè)發(fā)展公司稅前利潤400萬元，適用所得稅稅率33％，深圳華偉電子公司稅前利潤300萬元，適用所得稅稅率15％。

    [籌劃分析1]  

    若該年度深圳華偉電子公司稅后利潤不予分配，則江西大華實業(yè)發(fā)展公司、深圳華偉電子公司兩家企業(yè)納稅情況如下：

    江西大華實業(yè)發(fā)展公司應(yīng)納所得稅額＝400×33％×132（萬元）

    深圳華偉電子公司應(yīng)納所得稅額：300×15％×45（萬元）

    合計所得稅額如下：

    132＋45＝177（萬元）

    [籌劃分析2]  

    若該年度深圳華偉電子公司稅后利潤全部分回江西大華實業(yè)發(fā)展公司，則江西大華實業(yè)發(fā)展公司、深圳華偉電子公司兩企業(yè)納稅情況如下：

    深圳華偉電子公司應(yīng)納所得稅額＝300×15％＝45（萬元）

    江西大華實業(yè)發(fā)展公司自身應(yīng)納所得稅額＝400×33％＝132（萬元）

    江西大華實業(yè)發(fā)展公司來源于深圳華偉電子公司的所得，應(yīng)補繳的所得稅額如下：

    [投資方分回的稅后利潤額÷（1－聯(lián)營企業(yè)所得稅稅率）]×（投資方適用稅率－聯(lián)營企業(yè)所得稅稅率）

    ＝[（300－45）÷（1－15％）]×（33％－15％）

    ＝300×18％＝54（萬元）

    江西大華實業(yè)發(fā)展公司企業(yè)應(yīng)納所得稅額如下：

    132＋54＝186（萬元）

    江西大華實業(yè)發(fā)展公司、深圳華偉電子公司兩家企業(yè)合計稅額如下：

    45＋186＝231（萬元）

    [籌劃結(jié)果]  

    兩種方案相比較，保留稅后利潤于低稅率地區(qū)，可較全部分回少納稅54萬元（231－177）。

    （4）利用再投資退稅的優(yōu)惠政策進行納稅籌劃

    我國《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》及其實施細則中規(guī)定：外商投資企業(yè)的外國投資者，將從企業(yè)取得的利潤直接再投資于該企業(yè)，增加注冊資本，或者作為資本投資開辦其他外商投資企業(yè)，經(jīng)營期不少于五年的，經(jīng)投資者申請，稅務(wù)機關(guān)批準，退還其再投資部分已繳納所得稅40％的稅款；再投資不滿五年撤出的，應(yīng)當繳回已退的稅款。外國投資者在中國境內(nèi)直接再投資舉辦、擴建產(chǎn)品出口企業(yè)或者先進技術(shù)企業(yè)，以及外國投資者將從海南經(jīng)濟特區(qū)內(nèi)的企業(yè)獲得的利潤直接投資于海南經(jīng)濟特區(qū)內(nèi)的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項目和農(nóng)業(yè)開發(fā)企業(yè)，可以全部退還其再投資部分已繳納的企業(yè)所得稅稅款；外國投資者直接再投資舉辦、擴建的企業(yè)，自開始生產(chǎn)、經(jīng)營起三年內(nèi)沒有達到產(chǎn)品出口企業(yè)標準的，或者沒有被繼續(xù)確認為先進技術(shù)企業(yè)的，應(yīng)當繳回已退稅款的60％。這些規(guī)定為進行納稅籌劃指明：一是外資企業(yè)可以在申請再投資退稅時，將其再投資開辦企業(yè)的經(jīng)營期申報在五年以上，如在經(jīng)濟特區(qū)的生產(chǎn)性企業(yè)應(yīng)申報在十年以上，以取得再投資退稅和“免二減三”的所得稅優(yōu)惠；二是申請百分之百退稅時，應(yīng)主動申報其為技術(shù)先進企業(yè)或產(chǎn)品出口企業(yè)，以多取得60％的退稅款。

    至于實際經(jīng)營期短于規(guī)定期限或者三年后經(jīng)認定不符合技術(shù)先進企業(yè)或產(chǎn)品進口企業(yè)標準，不過退還多退的稅款罷了，這相當于取得了一筆無息貸款，實際上起到了延期納稅的作用，從而實現(xiàn)了納稅籌劃的目的。