這筆“捐贈”業務如何進行稅務處理？

　　華興酒業股份有限公司，主要生產經營糧食白酒。某注冊稅務師于2001年元月份代理審查時，發現了該企業一筆“特殊”的捐贈業務。某糧油公司于2000年9月11日，將新購置的一輛小轎車捐贈給華興酒廠，增值稅專用發票上注明的價款為10萬元，稅款1.7萬元。該廠入賬自用。賬務處理為：

　　借：固定資產　　　　　　　　　　　　　　100000
　　　　應交稅金——應交增值稅（進項稅額）　17000

　　　貸：資本公積——接受捐贈資產準備　　　78390
　　　　　遞延稅款　　　　　　　　　　　　　38610

　　經查，該企業2000年實現稅前會計利潤總額30萬元，“應交稅金——應交增值稅”賬戶無余額。該地城市維護建設稅稅率為7%、教育費附加征收率為3%.假設不考慮其他納稅調整因素，試計算該企業應補繳的各項稅費，并作出相關調賬分錄。

　　分析：注冊稅務師在代理納稅審查時，應對納稅人發生的各項經濟業務進行綜合分析，而不能僅看表面現象。由于華興酒廠和糧油公司之間存在一定的購銷關系（即華興酒廠從糧油公司購買原材料），因此才有糧油公司的捐贈行為。故不能視該筆業務為一般的捐贈業務，而應按返利行為作賬，并按規定進行稅務處理。

　　財政部、國家稅務總局《關于平銷行為征收增值稅問題的通知》（國稅發[1997]167號）文件規定：“自1997年1月1日起，凡增值稅一般納稅人，無論是否有平銷行為，因購買貨物而從銷售方取得的各種形式的返還資金，均應依所購貨物的增值稅稅率計算應沖減的進項稅金，并從其取得返還資金當期的進項稅金中予以沖減。應沖減的進項稅金計算公式如下：當期應沖減進項稅金＝當期取得的返還資金×所購貨物適用增值稅稅率。”

　　這里應當注意：上述公式中，“當期取得的返還資金”應視同含稅收入，在計算當期應沖減的進項稅金時，當期取得的返還資金應換算為不含稅收入（蘇國稅發（1997）607號文件第二條“上述計算方法已經請示國家稅務總局明確）。由于糧油公司銷售糧食適用13％的增值稅率，因此，計算沖減原購進貨物的進項稅額時，應將117000元按13%的稅率換算成不含稅價計算計算進項稅轉出。同時，對原固定資產進項稅額也應作相應轉出。另外，還應將收到的返利金額調減原購進材料成本，但因該筆返利業務的特殊性，即，該返利是對酒廠一段時間購買糧食的”獎勵“，所以很難將返利金額分攤到哪一筆原材料之中。由是于跨年度審查，故可將這部分本應調減原材料成本的金額，直接調增2000年應納稅所得額。計算過程如下：

　　應補繳增值稅＝117000÷（1+13%）×13%+17000＝30460.18（元）

　　應補城建稅＝30460.18×7%＝2132.21（元）

　　應補教育費附加＝30460.18×3%＝913.81（元）

　　應調增應納稅所得額＝117000÷（1+13%）-（2132.21+913.81）＝103539.82-3046.02＝100493.8（元）

　　應補提企業所得稅＝100493.8×33%＝33162.95（元）

　　調賬分錄如下：

　　⑴　借：固定資產　　　　　　　　　　　17000
　　　　　　資本公積——接受捐贈資產準備　78390
　　　　　　遞延稅款　　　　　　　　　　　38610

　　　　　貸：以前年度損益調整　　　　　　　　　　　103539.82
　　　　　　　應交稅金——應交增值稅（進項稅額轉出）30460.18

　　⑵　借：應交稅金——應交增值稅（轉出未交增值稅）　30460.18

　　　　　貸：應交稅金——未交增值稅　　　　　　　　　30460.18

　　⑶　借：以前年度損益調整　　　　　　　　　　36208.97

　　　　　貸：應交稅金——應交所得稅　　　　　　33162.95
　　　　　　　應交稅金——應交城市維護建設稅　　2132.21
　　　　　　　其他應交款——應交教育費附加　　　913.81

　　⑷　結轉以前年度損益調整：

　　借：以前年度損益調整　　　　　67330.85

　　　貸：利潤分配——未分配利潤　67330.85

　　⑸　補繳稅款分錄略。

　　需要說明的是，如果上述華興公司屬于非股份有限公司，按照現行會計處理辦法，應將“以前年度損益調整”科目的余額結轉本年利潤，但在計算2001年企業所得稅時，應將這部分金額剔除。