財稅[2009]27號：補充養老保險費有關企業所得稅政策問題

　　《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》規定，企業為投資者或者職工支付的補充養老保險費、補充醫療保險費，在國務院財政、稅務主管部門規定的范圍和標準內，準予扣除。那么國務院財政、稅務主管部門規定的標準到底是多少呢？財稅[2009]27號對此進行了規定，下面就財稅[2009]27號的相關內容作一個簡單介紹。

　　一、新老政策區別

　　老政策：《國家稅務總局關于執行〈企業會計制度〉需要明確的有關所得稅問題的通知》（國稅發[2003]45號）規定，企業為全體雇員按國務院或省級人民政府規定的比例或標準繳納的補充養老保險、補充醫療保險，可以在稅前扣除。企業為全體雇員按國務院或省級人民政府規定的比例或標準補繳的基本或補充養老、醫療和失業保險，可在補繳當期直接扣除；金額較大的，主管稅務機關可要求企業在不低于三年的期間內分期均勻扣除。

　　新政策：《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》中規定，企業為投資者或者職工支付的補充養老保險費、補充醫療保險費，在國務院財政、稅務主管部門規定的范圍和標準內，準予扣除。《關于補充養老保險費補充醫療保險費有關企業所得稅政策問題的通知》（財稅[2009]27號）規定，自2008年1月1日起，企業根據國家有關政策規定，為在本企業任職或者受雇的全體員工支付的補充養老保險費、補充醫療保險費，分別在不超過職工工資總額5%標準內的部分，在計算應納稅所得額時準予扣除；超過的部分，不予扣除。

　　新老政策的區別主要有：一是支付的對象不同。老政策規定支付補充養老保險費和補充醫療保險費的對象是全體雇員，新政策規定的對象為投資者或者職工。二是規定支付標準的權限主體不同。老政策規定按國務院或省級人民政府規定的比例或標準，新政策規定為按國務院財政、稅務主管部門規定的范圍和標準，將省級人民政府規定的權限廢除，避免全國各地執行標準不一致，改按由國務院財政、稅務主管部門統一規定的范圍和標準執行。

　　二、案例分析

　　某工業有限公司，2008年為職工支付的工資薪金支出總額為100萬元，均系合理的工資薪金支出。為職工支付補充養老費8萬元，支付補充醫療保險費6萬元。按規定，該單位在計算應納稅所得額時允許稅前扣除的補充養老保險費和補充醫療保險費限額均為100×5%=5（萬元）。因此，應調增應納稅所得額（8-5）+（6-5）=4（萬元）。

　　三、注意事項

　　新政策有幾點值點明確：一是財稅[2009]27號中規定的“工資總額”的口徑如何掌握的問題。企業所得稅法及實施條例中沒有“工資總額”的一詞，而是“工資薪金總額”，因此，文件中的“工資總額”應該理解為與企業所得稅法及實施條例中中的“工資薪金總額”等同。按照《國家稅務總局關于〈中華人民共和國企業所得稅年度納稅申報表〉的補充通知》（國稅函[2008]1081號）的規定，計算職工福利費支出、職工教育經費支出、工會經費支出所用的“工資薪金總額”的概念均是附表三第22行“工資薪金支出”第2列“稅收金額”，而這里的“稅收金額”是指納稅人按照稅收規定允許稅前扣除的工資薪金，而不是實際列支的金額。（具體可參照《關于企業工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函[2009]3號）的規定）。二是該文件的執行時間帶來的問題。財稅[2009]27號要求從2008年1月1日執行，而該文件的發文日期是6月2日，已過匯算清繳期，納稅人無法在匯算清繳時執行，只能在匯算清繳期過后再按規定重新計算2008年度稅款，如果涉及補稅，是否要加收滯納金？《中華人民共和國稅收征收管理法》第五十二條規定，因稅務機關的責任，致使納稅人、扣繳義務人未繳或者少繳稅款的，稅務機關在三年內可以要求納稅人、扣繳義務人補繳稅款，但是不得加收滯納金，因此，應該可以理解為不要加收滯納金。

　　但是值得一提的是，新政策仍有一些未盡事項有待進一步明確：一是新文件僅對支付給職工的補充養老保險費和補充醫療保險費的標準作了規定，對所得稅法實施條例中規定的國務院財政、稅務主管部門規定的支付補充養老保險費和補充醫療保險費范圍是什么未作規定。二是新文件僅對支付給職工的補充養老保險費和補充醫療保險費作了規定，而所對得稅法實施條例中規定的企業為投資者支付的補充養老保險費、補充醫療保險費又該如何扣除未作規定。更完善的相關規定還有待稅務機關在今后進一步的明確。