土地增值稅會計處理的技巧

　　土地增值稅的納稅人為以出售或者其他方式有償轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物（以下簡稱轉讓房地產）并取得收入的單位和個人。

　　土地增值稅的征稅對象是有償轉讓房地產所取得的收入，包活其有償轉讓房地產所取得的全部價款和有關經濟收益，從形式上講包括貨幣收入、實物收入和其他收入。

　　土地增值稅的征稅范圍是有償轉讓的國有土地使用僅、地上建筑物及其附著物。

　　這里所說的地上建筑物及其附著物是指建于地上的一切建筑物、構筑物、地上地下的各種附屬設施，以及附著于該土地上的不能移動、移動后會遭到損壞的各種植物、養殖物及其他物品。

　　現對企業交納土地增值稅有關會計處理辦法的說明如下：

　�。�1）交納土地增值稅的企業應在“應交稅金”科目下增設“應交土地增值稅”明細科目進行核算。

　�。�2）轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物并取得收入的企業，技規定計算出應交納的土地增值稅，應分別以下情況進行會計處理：

　　①主營房地產業務的企業，應由當期營業收入負擔的土地增值稅，借記“經營稅金及附加”（房地產開發企業）、“經營稅金”（外商投資房地產企業）、“營業稅金及附加”（股份制試點企業）、“營業稅金”（對外經濟合作企業）等科目，貸記“應交稅金-應交土地增值稅”科目。

　�、诩鏍I房地產業務的企業，應由當期營業收入負擔的土地增值稅，借記“其他業務支出”[工業、農業、商業、運輸（交通、民航）、郵電、施工企業，外商投資工業、農業、商業、交通、施工企業]、“其他營業支出”（金融企業）、“營業稅金及附加”

　�。�旅游、飲食服務、保險企業、股份制試點企業）、“營業稅金”（對外經濟合作企業、外商投資租賃、旅游企業）、“內部供應和銷售支出”[運輸（鐵路）企業]、“其他營業稅金”（外商投資銀行）等科目貸記“應交稅金-應交土地增值稅”科目。

　�、燮髽I轉讓的國有土地使用權連同地上建筑物及其附著物一并在“固定資產”或“在建工程”、“專項工程支出”、“固定資產購建支出”等科目核算的，轉讓時應交納的土地增值稅，借記“固定資產清理”、“在建工程”、“專項工程支出”、“固定資產購建支出”等科目，貸記“應交稅金-應交土地增值稅”科目。

　�。�3）企業交納土地增值稅時，借記“應交稅金-應交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”等科目。

　�。�4）企業在項目全部竣工結算前轉讓房地產取得的收入，按稅法規定預交的土地增值稅，借記“應交稅金-應交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”等科目；待該房地產營業收入實現時，再按本規定第二條第1、2款的規定進行會計處理；該項目全部竣工、辦理結算后進行清算，收到退回多交的土地增值稅，借記“銀行存款”等科目，貸記“應交稅金-應交土地增值稅”科目，補交的土地增值稅作相反的會計分錄。

　　預交土地增值稅的企業，“應交稅金-應交土地增值稅”科目的借方余額包括預交的土地增值稅。

　　（5）為了提供土地增值稅的計算依據，企業應將取得土地使用權時所支付的金額、開發土地和新建房及配套設施的成本、費用等，在有關會計科目或備查簿中詳細登記。

　�。�6）企業按規定補交應由已實現的1994年經營損益負擔的土地增值稅，借記“以前年度損益調整”科目，貸記“應交稅金-應交土地增值稅”科目；實際補交時，借記“應交稅金-應交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”等科目。1995年1月1日至本規定印發之日期間的土地增值稅參照本規定進行會計處理。

　　[案例]

　　2002年10月，洛希爾（南京）永豐電子公司轉讓辦公樓一幢，共取得轉讓收入8000萬元，另收到彩電一臺，市場含增值稅價為0.5850萬元。公司實際依照國家法律規定繳納了營業稅、城建稅、教育費附加、印花稅，稅率分別為：營業稅稅率5％，城建稅稅率7％，教育費附加3％，印花稅稅率5‰。已知該單位為取得土地使用權而支付的地價款和有關費用為1000萬元，投入房地產開發成本為2000萬元，房地產開發費用中的利息支出為300萬元（能夠按轉讓房地產項目分攤且有金融機構的證明），但其中50萬元的利息屬于加罰利息。其他房地產開發費用的扣除比例為5％。

　　洛希爾（南京）永豐電子公司在申報繳納土地增值稅時作如下計算：

　�。�1）收入總額8000萬元。

　　（2）扣除項目金額為：（1000＋2000）×（1＋20％）＋300＋（1000＋2000）×5％＋8000×5％×（1＋7％＋3％）＝4490（萬元）

　�。�3）增值額為8000-4490＝3510（萬元）

　�。�4）增值額占扣除基礎上金額的比例為：3510÷4490＝78.17％

　�。�5）應納土地增值稅額為：3510×40％－5％×4490＝1179.5（萬元）

　　[要求解答]

　　洛希爾（南京）永豐電子公司納稅額是否正確。

　　[法律依據]

　　《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》、《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅的一些具體問題的規定通知》[財稅字（1995）第48號].

　　[分析指導]

　　首先可以確定的是，洛希爾（南京）永豐電子公司轉讓了房地產的權屬并取得了收入，按稅法規定屬于土地增值稅的征稅范圍，應繳納土地增值稅。

　　其次，按稅法的規定，轉讓房地產的收入不僅包括貨幣收入，還包括實物收入和其他收入。所以，洛希爾（南京）永豐電子公司收到的彩電也應屬于轉讓房地產所收取的收入，應計入收入總額。

　　彩電的不含稅價＝0.5850÷（1＋17％）＝0.5（萬元）

　　收入總額＝8000＋0.5＝8000.5（萬元）

　　第三，應審查洛希爾（南京）永豐電子公司扣除項目的計算是否正確。

　　（1）洛希爾（南京）永豐電子公司為取得土地使用權而支付的地價款和有關費用1000萬元以及投入的房地產開發成本2000萬元，合計3000萬元，可依法計入扣除項目。

　�。�2）洛希爾（南京）永豐電子公司發生的利息支出雖然可以按轉讓房地產項目分攤，并且有金融機構的證明，按規定可以據實扣除，但其中的50萬元加罰利息不應計人扣除項目。所以，可以扣除的利息支出不是300萬元，而是250萬元（300－50）。

　　利息支出以外的其他房地產開發費用的扣除比例率為5％，所以，這一部分的開發費用可以按：

　　（1000＋2000）×5％依法扣除。

　�。�3）洛希爾（南京）永豐電子公司轉讓房地產的收入不是8000萬元、而是8000.5萬元。相應地，應繳納的營業稅、城建稅和教育費附加也應該是：

　　80 005 000×5％＝4 000 250元

　　8000.5×5％×（7％＋3％）＝400 025元。

　　另外，由于洛希爾（南京）永豐電子公司是非房地產開發企業，所以，轉讓房地產所繳納的印花稅也可以在此扣除。

　　印花稅＝8000.5×5‰＝40.0025（萬元）

　　（4）由于洛希爾（南京）永豐電子公司是非房地產開發企業，所以不能加計扣除20％。

　　正確計算的扣除項目的總金額為：

　　1000＋2000＋（300－50）＋（1000＋2000）×5％＋8000.5×5％×（1＋7％＋3％）＋8000.5×5％＝384.03（萬元）

　　第四，計算增值額及其與扣除項目的比例。

　　增值額＝8000.5－3884.03＝4156.47（萬元）

　　增值額占扣除項目金額的比例為：4156.47÷3844.03＝4156.47（萬元）

　　按照稅法規定，這時適用的稅率為50％，速算除系數為15％。

　　第五，計算土地增值稅額。

　　應納稅額＝4156.47×50％－3844.03×15％＝1501.6305（萬元）

　　[特別提示]

　　總的來說，洛希爾（南京）永豐電子公司申報繳納的土地增值稅是錯誤的，正確的應納稅額是1501.6305萬元。造成錯誤申報的原因主要有；

　�。�1）少記了轉讓收入。彩電作為實物收入應記而未記入收入總額。

　　（2）多記了扣除項目金額。利息支出中的50萬元加罰利息按規定不得計入扣除項目。

　　（3）多記了其他扣除項目金額。該單位不屬于房地產開發企業，按稅法的規定，不應加計扣除20％。

　�。�4）有關稅金的計算、繳納有誤。由于該單位少記了轉讓收入，導致對營業稅、城建稅和教育費附加的計算和繳納有誤。

　�。�5）沒有扣除應予扣除的印花稅。按稅法的有關規定，轉讓房地產時繳納的印花稅允許扣除。

　　這些錯誤主要是由于洛希爾（南京）永豐電子公司的財務人員不熟悉土地增值稅稅法的有關規定造成的，應對其加強業務知識的培訓。