認繳制下出資未到位，企業(yè)利息支出稅前扣除

案例

小保公司2020年成立，注冊資本金1000萬元，認繳出資的截止時間為2030年1月1日，小保公司2020年向銀行貸款200萬元，需支付利息14萬元，假設(shè)利息全部是費用化支出，2020年支付的貸款利息14萬元能否稅前扣除？

政策依據(jù)

《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出企業(yè)所得稅前扣除問題的批復(fù)》（國稅函[2009]312號）：“關(guān)于企業(yè)由于投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出扣除問題，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第二十七條規(guī)定，凡企業(yè)投資者在規(guī)定期限內(nèi)未繳足其應(yīng)繳資本額的，該企業(yè)對外借款所發(fā)生的利息，相當(dāng)于投資者實繳資本額與在規(guī)定期限內(nèi)應(yīng)繳資本額的差額應(yīng)計付的利息，其不屬于企業(yè)合理的支出，應(yīng)由企業(yè)投資者負擔(dān)，不得在計算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時扣除。”

解析

上述政策規(guī)定，凡企業(yè)投資者在規(guī)定期限內(nèi)未繳足其應(yīng)繳資本額的，該企業(yè)對外借款所發(fā)生的利息，不得在企業(yè)所得稅前扣除。但是小保公司認繳出資的截止時間為2030年1月1日，小保公司支付2020年的銀行貸款利息14萬元，不屬于投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出，可以在企業(yè)所得稅前扣除。

案例

2020年1月1日小保公司成立，注冊資本500萬元，章程中約定投資人劉某在2020年4月1日注資200萬，2020年7月1日注資300萬元，劉某于10月1日投入100萬元，其余款項均未到位；同時小保公司向銀行借款2000萬元，期限1年，銀行貸款年利率為6%。

政策依據(jù)

《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出企業(yè)所得稅前扣除問題的批復(fù)》（國稅函[2009]312號）：“具體計算不得扣除的利息，應(yīng)以企業(yè)一個年度內(nèi)每一賬面實收資本與借款余額保持不變的期間作為一個計算期，每一計算期內(nèi)不得扣除的借款利息按該期間借款利息發(fā)生額乘以該期間企業(yè)未繳足的注冊資本占借款總額的比例計算，公式為：
企業(yè)每一計算期不得扣除的借款利息＝該期間借款利息額×該期間未繳足注冊資本額÷該期間借款額。 
企業(yè)一個年度內(nèi)不得扣除的借款利息總額為該年度內(nèi)每一計算期不得扣除的借款利息額之和。”

解析

上述政策規(guī)定，投資者在規(guī)定期限內(nèi)未繳足其應(yīng)繳資本額的，企業(yè)對外借款所發(fā)生的利息，相當(dāng)于實繳資本額與在規(guī)定期限內(nèi)應(yīng)繳資本額的差額應(yīng)計付的利息，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。企業(yè)每一計算期不得扣除的借款利息＝該期間借款利息額×該期間未繳足注冊資本額÷該期間借款額。
第一季度：雖然發(fā)生利息支出，但尚未到出資期限，則均可以稅前扣除。
第二季度：不得扣除的借款利息=該期間借款利息額×該期間未繳足注冊資本額÷該期間借款額=（2000×6%×3/12）×（200/2000）=3萬元。
第三季度：不得扣除的借款利息=該期間借款利息額×該期間未繳足注冊資本額÷該期間借款額=（2000×6%×3/12）×（500/2000）=7.5萬元。
第四季度：不得扣除的借款利息=該期間借款利息額×該期間未繳足注冊資本額÷該期間借款額=（2000×6%×3/12）×（400/2000）=6萬元。
企業(yè)一個年度內(nèi)不得扣除的借款利息總額為該年度內(nèi)每一計算期不得扣除的借款利息額之和。則，2020年不得扣除的借款利息總額=0+3+7.5+6=16.5萬元。

延伸

2020年1月1日小保公司成立，注冊資本3000萬元，章程中約定2020年4月1日注資3000萬，劉某于10月1日投入100萬元，其余款項均未到位；同時小保公司向銀行借款2000萬元，期限1年，銀行貸款年利率為6%。此時，小保公司2020年4月1日至12月31日，出資未到位的金額均大于銀行借款2000萬元，則此期間所有的利息支出（2000*6%*9/12）萬元均不能稅前扣除，而不會使用國稅函[2009]312號中的公式。

小編提示：利息支出稅前扣除需要注意的其他事項

1、企業(yè)借款的利息支出，必須以發(fā)票作為稅前扣除的依據(jù)！
2、向非金融企業(yè)借款的利息支出，超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的利息金額不能在企業(yè)所得稅前扣除。
3、企業(yè)從關(guān)聯(lián)方取得借款，應(yīng)符合債資比的相關(guān)規(guī)定：
金融企業(yè)債資比例的最高限額為5：1；其他企業(yè)債資比例的最高限額為2：1。

關(guān)聯(lián)方之間借款超出上述債資比的利息支出，除符合財稅[2008]121號文件第二條規(guī)定情況（企業(yè)如果能夠按照稅法及其實施條例的有關(guān)規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業(yè)的實際稅負不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的利息支出，在計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除）外，不允許稅前扣除。