2013注冊會計(jì)師考試《審計(jì)》徐永濤老師考前提示六

　　銷售與收款循環(huán)的審計(jì)

　　【一】控制目標(biāo)與實(shí)質(zhì)性程序的關(guān)系（了解）

內(nèi)部控制目標(biāo)	常用的交易實(shí)質(zhì)性程序
登記入賬的銷售交易確系已經(jīng)發(fā)貨給真實(shí)的客戶（發(fā)生）	①復(fù)核主營業(yè)務(wù)收入總賬、明細(xì)賬以及應(yīng)收賬款明細(xì)賬中的大額或異常項(xiàng)目 ②追查主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中的分錄至銷售單、銷售發(fā)票副聯(lián)及發(fā)運(yùn)憑證 ③將發(fā)運(yùn)憑證與存貨永續(xù)記錄中的發(fā)運(yùn)分錄進(jìn)行核對
所有銷售交易均已登記入賬（完整性）	將發(fā)運(yùn)憑證與相關(guān)的銷售發(fā)票和主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬及應(yīng)收賬款明細(xì)賬中的分錄進(jìn)行核對
登記入賬的銷售數(shù)量確系已發(fā)貨的數(shù)量，已正確開具賬單并登記入賬（計(jì)價(jià)和分?jǐn)偅?/td>	①復(fù)算銷售發(fā)票上的數(shù)據(jù) ②追查主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中的分錄至銷售發(fā)票 ③追查銷售發(fā)票上的詳細(xì)信息至發(fā)運(yùn)憑證、經(jīng)批準(zhǔn)的商品價(jià)目表和客戶訂購單
銷售交易的分類恰當(dāng)（分類）	檢查證明銷售交易分類正確的原始證據(jù)
銷售交易的記錄及時(shí)（截止）	將銷售交易登記入賬的日期與發(fā)運(yùn)憑證的日期比較核對
銷售交易已正確地記入明細(xì)賬，并經(jīng)正確匯總（準(zhǔn)確性、計(jì)價(jià)和分?jǐn)偅?/td>	將主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬加總，追查其至總賬的過賬

　　【二】真實(shí)性測試

　　登記入賬的銷售交易是真實(shí)的（“發(fā)生”目標(biāo)）

　　鑒于“發(fā)生”這一目標(biāo)，注冊會計(jì)師一般關(guān)心三類錯誤的可能性：

錯誤的性質(zhì)	注冊會計(jì)師的測試
未曾發(fā)貨卻已將銷售交易登記入賬	從主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中抽取若干筆分錄，追查有無發(fā)運(yùn)憑證及其他佐證憑證，借以查明有無事實(shí)上沒有發(fā)貨卻已登記入賬的銷售交易 如果對發(fā)運(yùn)憑證等的真實(shí)性也有懷疑，有必要再進(jìn)一步追查存貨的永續(xù)盤存記錄，測試存貨余額有無減少，以及考慮是否檢查更多涉及外部單位的單據(jù)
銷售交易的重復(fù)入賬	通過復(fù)核企業(yè)為防止重復(fù)編號而設(shè)置的有序號的銷貨交易記錄清單加以確定
向虛構(gòu)的客戶發(fā)貨并作為銷售交易登記入賬	檢查主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中與銷貨分錄相應(yīng)的銷貨單，檢查其是否經(jīng)過賒銷批準(zhǔn)手續(xù)和發(fā)貨審批手續(xù)
檢查上述三類高估銷售錯誤的可能性的另一個(gè)有效的辦法，是追查應(yīng)收賬款明細(xì)賬中貸方發(fā)生額的記錄

　　【三】完整性測試

　　針對已發(fā)生的銷售交易均已登記入賬（完整性測試）的實(shí)質(zhì)性程序

　　1.從原始憑證追查至明細(xì)賬用來測試遺漏了的業(yè)務(wù)（“完整性”目標(biāo)）

　　2.從明細(xì)賬追查至原始憑證用來測試不真實(shí)的業(yè)務(wù)（“真實(shí)性”目標(biāo)，）

　　即：測試真實(shí)性目標(biāo)時(shí)，起點(diǎn)是明細(xì)賬；測試完整性目標(biāo)時(shí)，起點(diǎn)應(yīng)是發(fā)貨憑證等原始憑證。

　　【四】計(jì)價(jià)測試

　　登記入賬的銷售交易均經(jīng)正確計(jì)價(jià)（理解）

　　（1）以主營業(yè)務(wù)收入明細(xì)賬中的會計(jì)分錄為起點(diǎn)，將所選擇的交易業(yè)務(wù)的合計(jì)數(shù)與應(yīng)收賬款明細(xì)賬和銷售發(fā)票存根進(jìn)行比較核對。

　　（2）銷售發(fā)票存根上所列的單價(jià)，通常還要與經(jīng)過批準(zhǔn)的商品價(jià)目表進(jìn)行比較核對，對其金額小計(jì)和合計(jì)數(shù)也要進(jìn)行復(fù)算。

　　（3）發(fā)票中列出的商品的規(guī)格、數(shù)量和客戶代碼等，則應(yīng)與發(fā)運(yùn)憑證進(jìn)行比較核對。

　　（4）審核客戶訂貨單和銷售單中的同類數(shù)據(jù)。

　　【五】截止測試

　　（1）選取資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天一定金額以上的發(fā)運(yùn)憑證，將應(yīng)收賬款和收入明細(xì)賬進(jìn)行核對；同時(shí)，從應(yīng)收賬款和收入明細(xì)賬選取在資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天一定金額以上的憑證，與發(fā)運(yùn)憑證核對，以確定銷售是否存在跨期現(xiàn)象。

　　（2）復(fù)核資產(chǎn)負(fù)債表日前后“銷售和發(fā)貨水平”，確定業(yè)務(wù)活動水平是否異常，并考慮是否有必要追加截止測試程序。

　　（3）取得資產(chǎn)負(fù)債表日后所有的“銷售退回記錄”，檢查是否存在提前確認(rèn)收入的情況。

　　（4）結(jié)合對資產(chǎn)負(fù)債表日“應(yīng)收賬款的函證”程序，檢查有無未取得對方認(rèn)可的大額銷售。

　　（5）調(diào)整重大跨期銷售。

　　截止測試應(yīng)把握三個(gè)與主營業(yè)務(wù)收入確認(rèn)有著密切關(guān)系的日期：一是發(fā)票開具日期；二是記賬日期；三是發(fā)貨日期。

審計(jì)路線	目的	測試程序
以賬簿記錄為起點(diǎn)（真實(shí)性測試）	防止高估營業(yè)收入	從資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的賬簿記錄查至記賬憑證，檢查發(fā)票存根與發(fā)運(yùn)憑證，目的是證實(shí)已入賬收入是否在同一期間已開具發(fā)票并發(fā)貨，有無多記收入
以銷售發(fā)票為起點(diǎn)（完整性測試）	防止低估營業(yè)收入	從資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的發(fā)票存根查至發(fā)運(yùn)憑證與賬簿記錄，確定已開具發(fā)票的貨物是否已發(fā)貨并于同一會計(jì)期間確認(rèn)收入
以發(fā)運(yùn)憑證為起點(diǎn)（完整性測試）	防止低估營業(yè)收入	從資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的發(fā)運(yùn)憑證查至發(fā)票開具情況與賬簿記錄，確定營業(yè)收入是否已記入恰當(dāng)?shù)臅?jì)期間

　　【六】分析應(yīng)收賬款明細(xì)賬余額（分類）

　　應(yīng)收賬款明細(xì)賬的余額一般在借方，注冊會計(jì)師在分析應(yīng)收賬款明細(xì)賬余額時(shí)，如果發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬款貸方余額，就應(yīng)查明原因，必要時(shí)建議作重分類調(diào)整。

　　借：應(yīng)收賬款——××客戶×××

　　    貸：預(yù)收款項(xiàng)——××客戶×××

　　同時(shí)應(yīng)按相應(yīng)比例補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備（在試題中一般題目會告訴不同賬齡的壞賬提取比例）：

　　借：資產(chǎn)減值損失——計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備×××

　　    貸：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備×××

　　【七】應(yīng)收賬款函證

　　1.應(yīng)收賬款函證是一個(gè)必須的程序

　　注冊會計(jì)師應(yīng)對所有重要的應(yīng)收賬款實(shí)施函證程序。不函證可能是因?yàn)椋?/p>

　　（1）應(yīng)收賬款對被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表而言不重要

　　（2）函證很可能無效（應(yīng)在工作底稿中說明理由，并采用替代審計(jì)程序）

　　2.函證的方式。

　　函證方式分為積極的函證方式和消極的函證方式。

　　當(dāng)同時(shí)存在下列情況時(shí)，注冊會計(jì)師可考慮采用消極的函證方式：

　　①重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估為低水平；

　　②涉及大量余額較小的賬戶；

　　③預(yù)期不存在大量的錯誤；

　　④沒有理由相信被詢證者不認(rèn)真對待函證。

　　3.函證時(shí)間

　　注冊會計(jì)師通常以資產(chǎn)負(fù)債表日為截止日，在資產(chǎn)負(fù)債表日后適當(dāng)時(shí)間內(nèi)實(shí)施函證。

　　如果重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估為低水平，注冊會計(jì)師可選擇資產(chǎn)負(fù)債表日前適當(dāng)日期為截止日實(shí)施函證，并對所函證項(xiàng)目自該截止日起至資產(chǎn)負(fù)債表日止發(fā)生的變動實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。

　　4.函證的控制

　　注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)直接控制詢證函的發(fā)送和回收。

　　5.回函的處理

　　（1）以電子形式回函的，應(yīng)采用一定的技術(shù)或程序確認(rèn)回函者的身份，如有可能寄回紙質(zhì)的回函

　　（2）積極函證未能收到回函

　　①注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮與被詢證者聯(lián)系。

　　②如果未能得到被詢證者的回應(yīng)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程序。

　　6.替代審計(jì)程序

　　對①未函證應(yīng)收賬款；②沒回函的積極式函證；③對回函結(jié)果不滿意的三種情況，可采用以下替代程序，如檢查與銷售有關(guān)的文件，包括銷售合同、銷售訂單、銷售發(fā)票副本及發(fā)運(yùn)憑證等，以驗(yàn)證這些應(yīng)收賬款的真實(shí)性。

　　7.所有權(quán)問題

　　詢證函回函的所有權(quán)歸屬所在會計(jì)師事務(wù)所

　　會計(jì)師事務(wù)所不得將詢證函回函提供給被審計(jì)單位作為法律訴訟證據(jù)。

　　8.對不符事項(xiàng)的處理

　　不符事項(xiàng)的原因可能是由于雙方登記入賬的時(shí)間不同，或是由于一方或雙方記賬錯誤，也可能是被審計(jì)單位的舞弊行為。【此題考試比較靈活，不要局限于教材的內(nèi)容，要結(jié)合會計(jì)實(shí)務(wù)進(jìn)行考慮】

　　9.對函證結(jié)果的總結(jié)和評價(jià)

　　注冊會計(jì)師對函證結(jié)果可進(jìn)行如下評價(jià)：

　　（1）注冊會計(jì)師應(yīng)重新考慮：對內(nèi)部控制的原有評價(jià)是否適當(dāng)；控制測試的結(jié)果是否適當(dāng)；分析程序的結(jié)果是否適當(dāng)；相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)評價(jià)是否適當(dāng)?shù)取?/p>

　　（2）如果函證結(jié)果表明沒有審計(jì)差異，則注冊會計(jì)師可以合理地推論，全部應(yīng)收賬款總體是正確的。

　　（3）如果函證結(jié)果表明存在審計(jì)差異，注冊會計(jì)師則應(yīng)當(dāng)估算應(yīng)收賬款總額中可能出現(xiàn)的累計(jì)差錯是多少。

　　采購與付款循環(huán)的審計(jì)

　　【一】內(nèi)部控制目標(biāo)與實(shí)質(zhì)性程序

內(nèi)部控制目標(biāo)	常用的交易實(shí)質(zhì)性程序
所記錄的采購都確已收到商品或已接受勞務(wù)（存在）	復(fù)核采購明細(xì)賬、總賬及應(yīng)付賬款明細(xì)賬，注意是否有大額或不正常的金額。 檢查賣方發(fā)票、驗(yàn)收單、訂購單和請購單的合理性和真實(shí)性。 追查存貨的采購至存貨永續(xù)盤存記錄。 檢查取得的固定資產(chǎn)
已發(fā)生的采購交易均已記錄（完整性）	從驗(yàn)收單追查至采購明細(xì)賬。 從賣方發(fā)票追查至采購明細(xì)賬
所記錄的采購交易估價(jià)正確（準(zhǔn)確性、計(jì)價(jià)和分?jǐn)偅?/td>	將采購明細(xì)賬中記錄的交易同賣方發(fā)票、驗(yàn)收單和其他證明文件比較。 復(fù)算包括折扣和運(yùn)費(fèi)在內(nèi)的賣方發(fā)票填寫金額的準(zhǔn)確性
采購交易的分類正確（分類）	參照賣方發(fā)票，比較會計(jì)科目表上的分類
采購交易按正確的日期記錄（截止）	將驗(yàn)收單和賣方發(fā)票上的日期與采購明細(xì)賬中的日期進(jìn)行比較
采購交易被正確記入應(yīng)付賬款和存貨等明細(xì)賬中，并正確匯總（準(zhǔn)確性、計(jì)價(jià)和分?jǐn)偅?/td>	通過加計(jì)采購明細(xì)賬，追查過入采購總賬和應(yīng)付賬款、存貨明細(xì)賬的數(shù)額是否正確，用以測試過賬和匯總的正確性

　　【二】對主要交易流實(shí)施截止測試（了解不需要記憶）

　　1.采購交易的截止測試包括：

　　（1）選擇已記錄采購的樣本，檢査相關(guān)的商品驗(yàn)收單，保證交易已計(jì)入正確的會計(jì)期間；

　　（2）確定期末最后一份驗(yàn)收單的順序號碼并審查代碼報(bào)告，以檢測記錄在本會計(jì)期間的驗(yàn)收單是否存在更大的順序號碼，或因采購交易被漏記或錯計(jì)入下一會計(jì)期間而在本期遺漏的順序號碼。

　　2.尋找未記錄的負(fù)債的截止測試主要包括：

　　（1）確定被審計(jì)單位期末用于識別未記錄負(fù)債的程序，獲取相關(guān)交易已記入應(yīng)付賬款的證據(jù)；

　　（2）復(fù)核供應(yīng)商付款通知和供應(yīng)商對賬單；獲取發(fā)票被遺失或未計(jì)入正確的會計(jì)期間的證據(jù)；詢問并確定在資產(chǎn)債表日是否應(yīng)增加—項(xiàng)應(yīng)計(jì)負(fù)債；

　　（3）調(diào)査關(guān)于訂購單、商品驗(yàn)收單和發(fā)票不符的例外報(bào)告，識別遺漏的交易或計(jì)入不恰當(dāng)會計(jì)期間的交易；

　　（4）復(fù)核截至審計(jì)外勤結(jié)束日記錄在期后的付款，查找其是否在年底前發(fā)生的證據(jù)；

　　（5）詢問審計(jì)外勤結(jié)束時(shí)仍未支付的應(yīng)付賬款：

　　（6）對于在建工程，檢查承建方的證明或質(zhì)量監(jiān)督報(bào)告，以獲取存在未記錄負(fù)債的證據(jù)；

　　（7）復(fù)核資本預(yù)算和董事會會議紀(jì)要，獲取是否存在承諾和或有負(fù)債的證據(jù)。

　　【三】應(yīng)付賬款的審計(jì)

　　應(yīng)付賬款的審計(jì)主要是檢查付款記錄是否完整。

　　1.應(yīng)付賬款的函證

　　（1）函證必要性

　　一般情況下，應(yīng)付賬款不需要函證，

　　在下列情況下可能要函證應(yīng)付賬款：①控制風(fēng)險(xiǎn)較高；②某應(yīng)付賬款明細(xì)賬戶金額較大。

　　（2）函證對象的選擇

　　①選擇較大金額的債權(quán)人；

　　②在資產(chǎn)負(fù)債表日金額不大，甚至為零，但為企業(yè)重要供應(yīng)商的債權(quán)人（因?yàn)樗鼈內(nèi)菀装l(fā)生債權(quán)債務(wù)關(guān)系）。

　　（3）函證方式。最好采用積極式詢證函，也可采用消極式詢證函。

　　【注】應(yīng)付賬款的函證與函證應(yīng)收賬款的不相同之處：（一般了解）

不同點(diǎn)	應(yīng)付賬款	應(yīng)收賬款
函證的必要性	一般情況下，應(yīng)付賬款不需要函證，但在控制風(fēng)險(xiǎn)較高、某應(yīng)付賬款明細(xì)賬戶金額較大或被審計(jì)單位處于財(cái)務(wù)困難階段時(shí)，則應(yīng)進(jìn)行函證	應(yīng)收賬款主要采用函證的方法
對象選擇	應(yīng)付賬款是對債權(quán)人函證，在資產(chǎn)負(fù)債表日金額不大，甚至為零，但為企業(yè)重要供貨人的債權(quán)人（發(fā)生額較大）應(yīng)作為重要函證對象	應(yīng)收賬款是對債務(wù)人函證，一般將期末余額較大的債務(wù)人作為重要函證對象，對余額較小的可不函證
函證時(shí)間	在資產(chǎn)負(fù)債表日函證更有效	一般在期末，如果內(nèi)控有效，可在期末之前函證
函證方式	應(yīng)付賬款最好采用積極式函證	根據(jù)不同情況，分別采用積極式或消極式函證

　　2.應(yīng)付賬款的完整性檢查（理解）

　　檢查應(yīng)付賬款是否計(jì)入了正確的會計(jì)期間（截止），是否存在未入賬的應(yīng)付賬款（完整性）。

　　（1）檢查債務(wù)形成的相關(guān)原始憑證，如供應(yīng)商發(fā)票、驗(yàn)收報(bào)告或入庫單等，查找有無未及時(shí)入賬的應(yīng)付賬款，確定應(yīng)付賬款期末余額的完整性；（憑證――完整性）

　　（2）檢查資產(chǎn)負(fù)債表日后應(yīng)付賬款明細(xì)賬貸方發(fā)生額的相應(yīng)憑證，關(guān)注其購貨發(fā)票的日期，確認(rèn)其入賬時(shí)間是否合理；（日后賬簿――截止）

　　（3）獲取被審計(jì)單位與其供應(yīng)商之間的對賬單（應(yīng)從非財(cái)務(wù)部門，如：采購部門獲取），并將對賬單和被審計(jì)單位財(cái)務(wù)記錄之間的差異進(jìn)行調(diào)節(jié)（如在途款項(xiàng)、在途商品、付款折扣、未記錄的負(fù)債等），查找有無未入賬的應(yīng)付賬款，確定應(yīng)付賬款金額的準(zhǔn)確性。（對賬單――完整性、準(zhǔn)確性）

　　（4）針對資產(chǎn)負(fù)債表日后付款項(xiàng)目，檢查銀行對賬單及有關(guān)付款憑證（如銀行劃款通知、供應(yīng)商收據(jù)等），詢問被審計(jì)單位內(nèi)部或外部的知情人員，查找有無未及時(shí)入賬的應(yīng)付賬款；（日后付款――完整性、截止）

　　（5）結(jié)合存貨監(jiān)盤程序，檢查被審計(jì)單位在資產(chǎn)負(fù)債日前后的存貨入庫資料（驗(yàn)收報(bào)告或入庫單），檢查是否有大額貨到單未到的情況，確認(rèn)相關(guān)負(fù)債是否計(jì)入了正確的會計(jì)期間；（監(jiān)盤――截止、完整性）

　　【四】固定資產(chǎn)的審計(jì)

　　1.固定資產(chǎn)的分析程序

　　一般在綜合題出現(xiàn)對折舊、維修費(fèi)和減值為基礎(chǔ)的分析程序；

　　固定資產(chǎn)后續(xù)支出及折舊費(fèi)用的計(jì)提和分配，掌握其會計(jì)處理。

　　2.固定資產(chǎn)期初余額審計(jì)

情形	審計(jì)程序
連續(xù)審計(jì)	將固定資產(chǎn)和累計(jì)折舊的期末余額與上期審計(jì)工作底稿中（不是資產(chǎn)負(fù)債表）中的審定數(shù)進(jìn)行核對
變更會計(jì)師事務(wù)所	查閱前任注冊會計(jì)師有關(guān)工作底稿
首次接受審計(jì) （以往未經(jīng)審計(jì)）	全面審計(jì)被審計(jì)單位設(shè)立以來延續(xù)至期初的“固定資產(chǎn)”和“累計(jì)折舊”賬戶中的所有重要的借貸記錄

　　3.對固定資產(chǎn)進(jìn)行實(shí)地檢查（重點(diǎn)是本期新增加的重要固定資產(chǎn)）。

　　①以固定資產(chǎn)明細(xì)分類賬為起點(diǎn)，進(jìn)行實(shí)地追查，以證明會計(jì)記錄中所列固定資產(chǎn)確實(shí)存在，并了解其目前的使用狀況（真實(shí)性）；

　　②以實(shí)地為起點(diǎn)，追查至固定資產(chǎn)明細(xì)分類賬，以獲取實(shí)際存在的固定資產(chǎn)均已入賬的證據(jù)（完整性）。

　　生產(chǎn)與存貨循環(huán)的審計(jì)

　　【一】存貨監(jiān)盤的含義

　　1.存貨監(jiān)盤的目的

　　存貨監(jiān)盤針對的主要是存貨的“存在”認(rèn)定、“完整性”認(rèn)定、“權(quán)利和義務(wù)”的認(rèn)定。注冊會計(jì)師在測試存貨的權(quán)利和義務(wù)認(rèn)定和完整性認(rèn)定時(shí)，可能還需要實(shí)施其他審計(jì)程序。

　　注冊會計(jì)師監(jiān)盤存貨的目的在于獲取有關(guān)存貨數(shù)量和狀況的審計(jì)證據(jù)，以確證被審計(jì)單位記錄的所有存貨確實(shí)存在（存在），已經(jīng)反映了被審計(jì)單位擁有的全部存貨（完整性），并屬于被審計(jì)單位的合法財(cái)產(chǎn)（權(quán)利和義務(wù)）。

　　2.存貨監(jiān)盤的責(zé)任

　　（1）注冊會計(jì)師的責(zé)任：獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)是注冊會計(jì)師的責(zé)任；

　　（2）管理層的責(zé)任：定期盤點(diǎn)存貨，合理確定存貨的數(shù)量和狀況的責(zé)任。管理層通常制定程序，要求對存貨每年至少進(jìn)行一次實(shí)物盤點(diǎn)，以作為編制財(cái)務(wù)報(bào)表的基礎(chǔ)。

　　3.存貨監(jiān)盤的作用

　　具體的說來，存貨監(jiān)盤涉及：

　　（1）檢查存貨以確定其是否存在，評價(jià)存貨狀況，并對存貨盤點(diǎn)結(jié)果進(jìn)行測試；

　　（2）觀察管理層指令的遵守情況，以及用于記錄和控制存貨盤點(diǎn)結(jié)果的程序的實(shí)施情況；

　　（3）獲取有關(guān)管理層存貨盤點(diǎn)程序可靠性的審計(jì)證據(jù)。

　　【二】存貨監(jiān)盤計(jì)劃

　　1.編制存貨監(jiān)盤計(jì)劃的依據(jù)

　　注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)以下情況的基礎(chǔ)上，編制存貨監(jiān)盤計(jì)劃，對存貨監(jiān)盤做出合理安排。

　　（1）存貨的特點(diǎn)；

　　（2）盤存制度；

　　（3）存貨內(nèi)部控制的有效性；

　　（4）被審計(jì)單位管理層制定的存貨盤點(diǎn)程序。

　　2.制定存貨監(jiān)盤計(jì)劃應(yīng)考慮的相關(guān)事項(xiàng)。

　　在編制存貨監(jiān)盤計(jì)劃時(shí)，注冊會計(jì)師需要考慮以下事項(xiàng)：

　　（1）與存貨相關(guān)的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

　　（2）與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制的性質(zhì)。

　　（3）對存貨盤點(diǎn)是否制定了適當(dāng)?shù)某绦颍⑾逻_(dá)了正確的指令。注冊會計(jì)師一般需要復(fù)核或與管理層討論其存貨盤點(diǎn)程序。

　　（4）存貨盤點(diǎn)的時(shí)間安排。

　　如果存貨盤點(diǎn)在財(cái)務(wù)報(bào)表日以外的其他日期進(jìn)行，注冊會計(jì)師除實(shí)施存貨監(jiān)盤相關(guān)審計(jì)程序外，還應(yīng)當(dāng)實(shí)施其他審計(jì)程序，以獲取審計(jì)證據(jù)，確定存貨盤點(diǎn)日與財(cái)務(wù)報(bào)表日之間的存貨變動是否已得到恰當(dāng)?shù)挠涗洝?/p>

　　（5）被審計(jì)單位是否一貫采用永續(xù)盤存制。

　　如果被審計(jì)單位通過實(shí)地盤存制確定存貨數(shù)量，則注冊會計(jì)師要參加此種盤點(diǎn)。

　　如果被審計(jì)單位采用永續(xù)盤存制，注冊會計(jì)師在年度中一次或多次參加盤點(diǎn)。

　　（6）存貨的存放地點(diǎn)（包括不同存放地點(diǎn)的存貨的重要性和重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)），以確定適當(dāng)?shù)谋O(jiān)盤地點(diǎn)。

　　（7）是否需要專家協(xié)助。

　　3.存貨監(jiān)盤計(jì)劃的主要內(nèi)容【記憶】

　　（1）存貨監(jiān)盤的目標(biāo)、范圍及時(shí)間安排。

　　①存貨監(jiān)盤的目標(biāo)：包括獲取被審計(jì)單位資產(chǎn)負(fù)債表日有關(guān)存貨數(shù)量和狀況、以及有關(guān)管理層存貨盤點(diǎn)程序可靠性的審計(jì)證據(jù)，檢查存貨的數(shù)量是否真實(shí)完整，是否歸屬被審計(jì)單位，存貨有無毀損、陳舊、過時(shí)、殘次和短缺等狀況。

　　②存貨監(jiān)盤的范圍：監(jiān)盤范圍的大小取決于存貨的內(nèi)容、性質(zhì)以及與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制的完善程度和重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估結(jié)果。

　　③存貨監(jiān)盤的時(shí)間：監(jiān)盤的時(shí)間，包括實(shí)地察看盤點(diǎn)現(xiàn)場的時(shí)間、觀察存貨盤點(diǎn)的時(shí)間和對已盤點(diǎn)存貨實(shí)施檢查的時(shí)間等，應(yīng)當(dāng)與被審計(jì)單位實(shí)施存貨盤點(diǎn)的時(shí)間相協(xié)調(diào)。

　　（2）存貨監(jiān)盤的要點(diǎn)及關(guān)注事項(xiàng)。

　　注冊會計(jì)師需要重點(diǎn)關(guān)注的事項(xiàng)包括盤點(diǎn)期間的存貨移動、存貨的狀況、存貨的截止確認(rèn)、存貨的各個(gè)存放地點(diǎn)及金額等。

　　（3）參加存貨監(jiān)盤人員的分工。

　　（4）檢查存貨的范圍。

　　注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)對被審計(jì)單位存貨盤點(diǎn)和對被審計(jì)單位內(nèi)部控制的評價(jià)結(jié)果確定檢查存貨的范圍。

　　【三】存貨的監(jiān)盤程序【記憶】

　　1.存貨監(jiān)盤程序

　　（1）監(jiān)盤程序。

　　評價(jià)盤點(diǎn)的控制→觀察盤點(diǎn)的執(zhí)行→檢查存貨→執(zhí)行抽盤

　　（2）執(zhí)行抽盤。

　　在對存貨盤點(diǎn)結(jié)果進(jìn)行測試時(shí)，注冊會計(jì)師可以：

　　①從存貨盤點(diǎn)記錄中選取項(xiàng)目追查至存貨實(shí)物，以測試盤點(diǎn)記錄的“準(zhǔn)確性”。

　　②從存貨實(shí)物中選取項(xiàng)目追查至存貨盤點(diǎn)記錄，以測試存貨盤點(diǎn)記錄的“完整性”。

　　注冊會計(jì)師應(yīng)該盡可能避免讓被審計(jì)單位事先了解將抽取檢查的存貨項(xiàng)目。注冊會計(jì)師在實(shí)施抽盤程序時(shí)發(fā)現(xiàn)差異，很可能表明被審計(jì)單位的存貨盤點(diǎn)在準(zhǔn)確性或完整性方面存在錯誤。如果盤點(diǎn)記錄與存貨實(shí)物存在差異，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)查明原因，然后根據(jù)具體事項(xiàng)進(jìn)行處理。

　　（3）存貨盤點(diǎn)范圍。

　　對所有權(quán)不屬于被審計(jì)單位的存貨，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)取得其規(guī)格、數(shù)量等有關(guān)資料，確定是否已單獨(dú)存放、標(biāo)明，且未被納入盤點(diǎn)范圍。對未納入盤點(diǎn)范圍的存貨，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)查明未納入的原因。

　　（4）存貨監(jiān)盤時(shí)的觀察程序

次數(shù)	時(shí)間	目的
第一次	在盤點(diǎn)存貨“前”	觀察盤點(diǎn)現(xiàn)場，確定應(yīng)納入盤點(diǎn)范圍的存貨是否已適當(dāng)整理和排列，并附有盤點(diǎn)標(biāo)識，防止遺漏或重復(fù)盤點(diǎn)
第二次	在存貨監(jiān)盤過程“中”	觀察管理層制定的盤點(diǎn)程序（如對盤點(diǎn)時(shí)及其前后的存貨移動的控制程序）的執(zhí)行情況
第三次	在存貨盤點(diǎn)“結(jié)束前”	觀察盤點(diǎn)現(xiàn)場，以確定所有應(yīng)納入盤點(diǎn)范圍的存貨是否均已盤點(diǎn)

　　【四】監(jiān)盤過程中的特殊情況及處理

　　1.所有權(quán)。只要被審計(jì)單位擁有所有權(quán)的存貨，均應(yīng)納入監(jiān)盤范圍。對所有權(quán)不屬于被審計(jì)單位的存貨，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)（1）取得其規(guī)格、數(shù)量等有關(guān)資料；（2）確定是否已分別存放、標(biāo)明；（3）確定均未納入盤點(diǎn)的范圍。

　　2.存貨的狀況。注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注存貨的狀況，觀察被審計(jì)單位是否已經(jīng)恰當(dāng)區(qū)分所有毀損、陳舊、過時(shí)及殘次的存貨。為測試被審計(jì)單位存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提的準(zhǔn)確性提供證據(jù)。

　　3.存貨移動情況。（1）注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注存貨的移動情況，防止遺漏或重復(fù)盤點(diǎn)。（2）如果在盤點(diǎn)過程中被審計(jì)單位的生產(chǎn)經(jīng)營仍將持續(xù)進(jìn)行，注冊會計(jì)師應(yīng)通過實(shí)施必要的檢查程序，確保在適當(dāng)?shù)钠陂g內(nèi)對存貨作出了準(zhǔn)確記錄。

　　4.存貨的內(nèi)部控制。如果對與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制不滿意，監(jiān)盤應(yīng)安排在期末或接近期末進(jìn)行。

　　5.存貨的位置。對多處存放的同一存貨，應(yīng)安排在同時(shí)盤點(diǎn)，以免發(fā)生遺漏或重復(fù)盤點(diǎn)。

　　6.包裝箱封存。要求打開箱子或挪開成堆的箱子。

　　7.存貨的截止。注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)獲取盤點(diǎn)日前后存貨收發(fā)及移動的憑證，檢查庫存記錄與會計(jì)記錄期末截止是否正確。

　　注冊會計(jì)師通常可觀察存貨的“驗(yàn)收入庫地點(diǎn)和裝運(yùn)出庫地點(diǎn)”以執(zhí)行截止測試。在存貨入庫和裝運(yùn)過程中采用“連續(xù)編號的憑證”時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)關(guān)注“截止日期前的最后編號”。如果被審計(jì)單位“沒有使用連續(xù)編號的憑證”，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)列出截止日期以前的“最后幾筆裝運(yùn)和入庫記錄”。

　　注冊會計(jì)師在對期末存貨進(jìn)行截止測試時(shí)，通常應(yīng)當(dāng)關(guān)注：

　　在存貨監(jiān)盤過程中，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)獲取存貨驗(yàn)收入庫、裝運(yùn)出庫以及內(nèi)部轉(zhuǎn)移截止等信息，以便將來追查至被審計(jì)單位的會計(jì)記錄。

　　截止日前入庫——盤，截止日前出庫——不盤，已售出未發(fā)運(yùn)——不盤，已購入未入庫——盤

　　8.對特殊類型存貨的監(jiān)盤

存貨類型	審計(jì)程序
木材、鋼筋盤條、管子	①檢查標(biāo)記或標(biāo)識 ②利用專家或被審計(jì)單位內(nèi)部有經(jīng)驗(yàn)人員的工作
堆積型存貨 （糖、煤、鋼廢料）	①運(yùn)用工程估測、幾何計(jì)算、高空勘測，并依賴詳細(xì)的存貨記錄 ②如果堆場中的存貨堆不高，可進(jìn)行實(shí)地監(jiān)盤，或通過旋轉(zhuǎn)存貨堆加以估計(jì)
使用磅秤測量的存貨	①在監(jiān)盤前和監(jiān)盤過程檢驗(yàn)磅秤的精準(zhǔn)度，并留意磅秤的位置移動與重新調(diào)校程序 ②將檢查和重新稱量程序相結(jié)合 ③檢查秤量尺度的換算問題
使用容器儲存的液、氣體	①使用容器進(jìn)行監(jiān)盤或通過預(yù)先編號的清單列表加以確定 ②使用浸蘸、測量棒、工程報(bào)告，依賴永續(xù)存貨記錄 ③選擇樣品進(jìn)行化驗(yàn)與分析，或利用專家的工作
貴金屬、石器與收藏品	選擇樣品進(jìn)行化驗(yàn)與分析，或利用專家的工作
生產(chǎn)紙漿用木材、牲畜	通過高空攝影以確定其存在性，對不同時(shí)點(diǎn)的數(shù)量進(jìn)行比較，并依賴永續(xù)存貨記錄

　　9.抽盤差異的處理

　　注冊會計(jì)師在實(shí)施抽盤程序時(shí)發(fā)現(xiàn)差異時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)：【記憶】

　　（1）查明原因，并及時(shí)提請被審計(jì)單位更正；

　　（2）考慮錯誤的潛在范圍和重大程度。在可能的情況下，擴(kuò)大檢查范圍以減少錯誤的發(fā)生或要求被審計(jì)單位重新盤點(diǎn)。重新盤點(diǎn)的范圍可限于某一特殊領(lǐng)域的存貨或特定盤點(diǎn)小組。

　　【五】需要特別關(guān)注的情況

　　由第三方保管或控制的存貨【記憶】

　　如果由第三方保管或控制的存貨對財(cái)務(wù)報(bào)表是重要的，注冊會計(jì)師應(yīng)：

　　1.向持有被審計(jì)單位存貨的第三方函證存貨的數(shù)量和狀況；

　　2.實(shí)施檢查或其他適合具體情況的審計(jì)程序。其他審計(jì)程序可以作為函證的替代程序，也可以作為追加的審計(jì)程序。

　　其他審計(jì)程序的示例包括：

　　（1）實(shí)施或安排其他注冊會計(jì)師實(shí)施對第三方的存貨監(jiān)盤（如可行）；

　　（2）獲取其他注冊會計(jì)師或服務(wù)機(jī)構(gòu)注冊會計(jì)師針對用以保證存貨得到恰當(dāng)盤點(diǎn)和保管的內(nèi)部控制的適當(dāng)性而出具的報(bào)告；

　　（3）檢查與第三方持有的存貨相關(guān)的文件記錄，如倉儲單；

　　（4）當(dāng)存貨被作為抵押品時(shí)，要求其他機(jī)構(gòu)或人員進(jìn)行確認(rèn)。

　　【六】存貨監(jiān)盤結(jié)束時(shí)的工作（簡答題）【記憶】

　　（1）再次觀察盤點(diǎn)現(xiàn)場，以確定所有應(yīng)納入盤點(diǎn)范圍的存貨是否均已盤點(diǎn)。

　　（2）取得并檢查已填用、作廢及未使用盤點(diǎn)表單的號碼記錄，確定其是否連續(xù)編號，查明已發(fā)放的表單是否均已收回，并與存貨盤點(diǎn)的匯總記錄進(jìn)行核對。

　　（3）如果存貨盤點(diǎn)日不是資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，確定盤點(diǎn)日與資產(chǎn)負(fù)債表日之間存貨的變動是否已作正確的記錄。掌握調(diào)節(jié)法：

　　①盤點(diǎn)日在結(jié)賬日之前：（結(jié)賬日）應(yīng)結(jié)存數(shù)＝盤點(diǎn)數(shù)+增加數(shù)-減少數(shù)

　　②盤點(diǎn)日在結(jié)賬日之后：（結(jié)賬日）應(yīng)結(jié)存數(shù)＝盤點(diǎn)數(shù)-增加數(shù)+減少數(shù)

　　（4）如果采用永續(xù)盤存制核算存貨，應(yīng)當(dāng)關(guān)注永續(xù)盤存制下的期末存貨記錄與存貨盤點(diǎn)結(jié)果之間是否一致。

　　貨幣資金的審計(jì)

　　【一】庫存現(xiàn)金監(jiān)盤

　　審計(jì)目標(biāo)：驗(yàn)證庫存現(xiàn)金存在性。

　　監(jiān)盤范圍：企業(yè)各部門保管的所有現(xiàn)金，包括已收到但未存入銀行的現(xiàn)金、零用金、找換金等。

　　監(jiān)盤時(shí)間：一般選擇在上午上班前或下午下班時(shí)進(jìn)行。

　　監(jiān)盤方式：突擊監(jiān)盤。

　　參加人員：出納員、被審計(jì)單位會計(jì)主管人員、注冊會計(jì)師。

　　監(jiān)盤要點(diǎn)：由出納清點(diǎn)現(xiàn)金，注冊會計(jì)現(xiàn)場監(jiān)督。

　　注意以下幾點(diǎn)：

　　①若有充抵庫存現(xiàn)金的借條、未提現(xiàn)支票、未作報(bào)銷的原始憑證，應(yīng)在“庫存現(xiàn)金監(jiān)盤表”中注明或作出必要的調(diào)整；

　　②對未能在資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行監(jiān)盤的，則需在審計(jì)日期確定監(jiān)盤余額，然后倒推計(jì)算、調(diào)整至資產(chǎn)負(fù)債表日的金額。

　　③資產(chǎn)負(fù)債表中的庫存現(xiàn)金數(shù)額應(yīng)以結(jié)賬日實(shí)有數(shù)額為準(zhǔn)（理解）。

　　【二】銀行存款的審計(jì)

　　1.銀行存款余額調(diào)節(jié)表的審計(jì)

　　取得（不是編制）并審查銀行存款余額調(diào)節(jié)表后，注冊會計(jì)師應(yīng)檢查調(diào)節(jié)表中未達(dá)賬項(xiàng)的真實(shí)性，以及資產(chǎn)負(fù)債表日后的進(jìn)賬情況，如果存在應(yīng)于資產(chǎn)負(fù)債表日之前進(jìn)賬的應(yīng)作相應(yīng)的調(diào)整。

　　【提示】銀行存款余額調(diào)節(jié)表要會填寫。計(jì)算注冊會計(jì)師確定的銀行存款賬戶的余額。

　　2.函證銀行存款余額

　　函證銀行存款余額是證實(shí)資產(chǎn)負(fù)債表所列銀行存款是否存在的重要程序（存在性）。

　　函證目的：通過向往來銀行的函證，注冊會計(jì)師不僅可了解企業(yè)資產(chǎn)的存在，同時(shí)，函證還可用于發(fā)現(xiàn)企業(yè)未登記的銀行借款和未披露的或有負(fù)債（完整性）。

　　函證對象：被審計(jì)單位在本年存過款（含外埠存款、銀行匯票存款、銀行本票存款、信用卡存款、信用證保證金存款）的所有銀行發(fā)函，其中包括零余額的賬戶和本期內(nèi)注銷的賬戶。

　　函證方式：積極式函證。

　　函證時(shí)間：資產(chǎn)負(fù)債表日后。

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