2003年注冊會計師全國統(tǒng)一考試問題解答（五）

　　財政部注冊會計師考試委員會辦公室

　　問：為什么說股票回購是導(dǎo)致企業(yè)資本變動的股利形式？為何在教材中介紹股利形式?jīng)]有股票回購的內(nèi)容？

　　答：股票回購一般是發(fā)行股票的公司購回已發(fā)行的股份，其目的是為了為降低資本總額或因公司股票市價過低而“投資于自已的股票”。按照信號效應(yīng)理論，股票回購會產(chǎn)生信號效應(yīng)，即“公司管理當(dāng)局認(rèn)為該公司的股票價格已被低估”的信號，而使公司的股票價格回升，從而使公司的股票持有者獲得資本利得。

　　同時，由于公司回購股票而使公司的每股收益因此而提高，也會使公司股票價格上升。從這個意義上說股票回購是導(dǎo)致企業(yè)資本變動的一種股利形式，即間接支付股利。

　　但是，股票回購在我國還沒有被法律所認(rèn)可，同時因其是一種間接支付股利的方式，因此，在我們編寫的教材中未將其作為股利的一種支付形式。

　　《稅法》問題

　　問：在計算進(jìn)口貨物應(yīng)繳增值稅時的組成計稅價格中包含有消費稅，非進(jìn)口貨物應(yīng)繳增值稅計算中若用組成計稅價格來計稅，是否包含消費稅，若不包含，此時消費稅與增值稅的計稅依據(jù)是相同的嗎？

　　答：在視同銷售貨物行為的情況下，稅法規(guī)定，可以核定銷售額，即可按組成計稅價格確定銷售額。如果該征收增值稅的貨物，同時又征收消費稅的，其組成計稅價格應(yīng)當(dāng)加計消費稅額。該組成計稅價格與應(yīng)交消費稅的組成計稅價格是相同的。詳細(xì)解釋請參閱《稅法》教材第30頁和第78頁有關(guān)的說明。

　　問：收回委托加工的藥酒直接用于銷售，取得專用發(fā)票上注明的加工費8萬元，加工單位代收代繳的消費稅1.8萬元，在計算增值稅進(jìn)項稅額時，是否還包含消費稅額，即以加工費加上消費稅的合計9.8萬元×17%計算？

　　答：不應(yīng)當(dāng)包括消費稅額。在提供加工、修理、修配等應(yīng)稅勞務(wù)的情況下，加工費就是受托方的銷售額，而且稅法中已經(jīng)明確，計算增值稅的銷售額是指納稅人銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)向購買方收取的全部價款和價外費用，但價外費用中不包括：向購買方收取的銷項稅額、受托加工應(yīng)征消費稅的消費品所代收代繳的消費稅以及符合條件的代墊運費。因此，按本題中所給出的條件，計算委托加工應(yīng)納增值稅為8萬元×17%.

　　問：第38頁中“四、銷售特定貨物應(yīng)納稅額的計算”中，請解釋“（三）經(jīng)有權(quán)機關(guān)批準(zhǔn)的免稅商店零售免稅貨物。”免稅是免的什么稅，如果免的是增值稅，為什么又征收4%的增值稅？

　　答：免稅商店是指免征進(jìn)口或出口關(guān)稅的商店，并不免征增值稅。

　　問：教材中說增值稅因其屬價外稅，故不屬于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的扣除項目，請給予解釋？

　　答：從計稅原理來說，增值稅是對商品生產(chǎn)和流通中各環(huán)節(jié)的新增價值或商品附加值進(jìn)行征稅。由于新增價值或商品附加值難以計算和把握，因此現(xiàn)行增值稅采用了間接計算的辦法，即按銷售額計算稅款，然后再扣除上一環(huán)節(jié)已繳納的增值稅，其余額即為納稅人應(yīng)繳的增值稅款。因此，增值稅是在銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)之外繳納的稅款，即通常所稱的價外稅。

　　價外稅是獨立于價格以外的附加稅，不包括在商品的價格之中，故計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時，不能從收入總額中扣除增值稅稅額。

　　問：企業(yè)所得稅法中公益、救濟性的捐贈在年納稅所得額3%以內(nèi)準(zhǔn)予扣除，后面又講到四種情況的捐贈可以全額扣除。全額扣除的數(shù)額是否受到3%的限制？是否可以超過3%？

　　答：企業(yè)所得稅法中所指的公益、救濟性捐贈是指納稅人通過中國境內(nèi)非營利的社會團(tuán)體、國家機關(guān)向教育、民政等公益事業(yè)和遭受自然災(zāi)害地區(qū)、貧困地區(qū)的捐贈。對于公益、救濟性捐贈，企業(yè)所得稅法明確的是按應(yīng)納稅所得額的3%以內(nèi)可以扣除，超過部分不予扣除。對于向紅十字事業(yè)、老年服務(wù)機構(gòu)、農(nóng)村義務(wù)教育以及公益性青少年活動場所的捐贈，準(zhǔn)予全額扣除，不受到3%的限制。國家另有規(guī)定者，從其規(guī)定。

　　問：收回以前年度確認(rèn)的壞賬損失，用直接法時，借記應(yīng)收賬款，貸記管理費用；用備抵法時，借記應(yīng)收賬款，貸記壞賬準(zhǔn)備，年末時計提或沖銷壞賬準(zhǔn)備，以減少管理費用，兩種方法都使得當(dāng)年會計利潤增加，從而所得稅也增加，為何在我看到的“稅法考試輔導(dǎo)習(xí)題集”中都將收回以前年度確認(rèn)的壞賬損失作為項目，在會計利潤的基礎(chǔ)上調(diào)增應(yīng)納稅所得額？

　　答：根據(jù)稅法的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的壞賬損失，原則上應(yīng)按實際發(fā)生額據(jù)實扣除，也可以在報經(jīng)稅務(wù)機關(guān)批準(zhǔn)的情況下，提取壞賬準(zhǔn)備。對于提取壞賬準(zhǔn)備的企業(yè)來說，發(fā)生壞賬損失時，應(yīng)沖減已提取的壞賬準(zhǔn)備，超過已提取的壞賬準(zhǔn)備的部分，可以在發(fā)生當(dāng)期直接扣除。當(dāng)收回以前年度已核銷的壞賬時，應(yīng)相應(yīng)增加當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額。因此從這個意義上說，稅法與會計的處理是基本相同的。

　　但在“企業(yè)所得稅年度納稅申報表”中，對于以備抵法核算壞賬準(zhǔn)備的企業(yè)來說，則要分別按兩個項目填列，一是在“扣除項目”中的“增提的壞賬準(zhǔn)備金”；二是“應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納稅額的計算”中的“壞賬損失納稅調(diào)整額”和“壞賬準(zhǔn)備納稅調(diào)整額”。這又與會計上利潤表的格式有所差別。由于我們沒有看到你所說的“稅法考試輔導(dǎo)習(xí)題集”，故無法對你所說的“在會計利潤的基礎(chǔ)上調(diào)增應(yīng)納稅所得額”的說法予以解釋。

　　問：什么是分保險業(yè)務(wù)、初保人、分保人、初保業(yè)務(wù)？教材中說對分保人取得的分保費收入不再征收營業(yè)稅，而有關(guān)習(xí)題中又說分保險業(yè)務(wù)的初保人是營業(yè)稅的扣繳義務(wù)人。請問這里是否存在矛盾之處？初保人發(fā)生分保險業(yè)務(wù)以及代扣繳納營業(yè)稅時的會計處理分別是什么？

　　答：保險是指將通過契約形式集中起來的資金，用以補償被保險人的經(jīng)濟利益的活動。初保業(yè)務(wù)是受保人（或初保人）第一次接受的某項保險業(yè)務(wù)，與工程作業(yè)的總承包人總承包某項工程大體相當(dāng)。你所說的“教材中說對分保人取得的分保費收入不再征收營業(yè)稅，而有關(guān)習(xí)題中又說分保險業(yè)務(wù)的初保人是營業(yè)稅的扣繳義務(wù)人，兩種說法是一致的，正因為分保險業(yè)務(wù)的初保人是營業(yè)稅的扣繳義務(wù)人，對分保人取得的分保費收入不再征收營業(yè)稅。