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《中級會計實務》第十九章財務報告知識點總結五
3.內部商品購銷交易的抵銷
內部商品購銷交易是指企業集團內部母公司與子公司、子公司相互之間發生的商品購銷事項。內部商品購銷交易的抵銷應分別不同情況進行處理。
（1）內部商品購銷當期的抵銷：
?、俚咒N當期內部銷售收入：
借：營業收入（當期內部銷售銷售收入的數額）
貸：營業成本
?、诘咒N期末存貨價值中包含的未實現內部銷售利潤：
借：營業成本（期末內部購進存貨的成本×銷售企業的毛利率）
貸：存貨
?、壅{整因抵銷未實現內部銷售損益產生的遞延所得稅資產
企業在編制合并財務報表時，因抵銷未實現內部銷售損益導致合并資產負債表中資產、負債的賬面價值與其在納入合并的企業按照適用稅法規定確定的計稅基礎之間產生暫時性差異的，在合并資產負債表中應當確認遞延所得稅資產或遞延所得稅負債，同時調整合并利潤表中的所得稅費用，但與直接計入所有者權益的交易或事項及企業合并相關的遞延所得稅除外。
調整分錄如下：
借：遞延所得稅資產（抵銷的存貨中包含的未實現內部銷售毛利×稅率）
貸：所得稅費用
?、艽尕浀鴥r準備的抵銷
如果購買企業對內部購買形成的存貨計提存貨跌價準備，當購買企業本期期末內部購進存貨的可變現凈值低于其取得成本，但高于該存貨在合并會計報表中成本時，則應將購買企業本期根據內部購進存貨所計提的存貨跌價準備予以抵銷（抵銷金額≤內部銷售的毛利）。抵銷分錄如下：
借：存貨——存貨跌價準備
貸：資產減值損失
同時，抵銷子公司原因計提存貨跌價準備而確認的遞延所得稅資產：
借：所得稅費用 （抵銷的存貨跌價準備×所得稅稅率）
貸：遞延所得稅資產
【例題·計算分析題】2009年4月10日，甲公司向其子公司A公司銷售產品一批，該批產品銷售收入為100萬元，銷售成本80萬元。款項已收存銀行。A公司從甲公司購入的商品全部未售出。A公司年末發現該存貨已部分陳舊，其可變現凈值為94萬元，為此，A公司年末對該存貨計提存貨跌價準備6萬元。甲公司已將該項交易的銷售收入和銷售成本在其個別利潤表中列示。A公司將該存貨價值反映在其個別資產負債表中。假定甲公司和A公司的所得稅稅率均為25%。
要求：
編制甲公司2009年合并會計報表的有關抵銷分錄。
【正確答案】
甲公司編制合并會計報表時，應編制的抵銷分錄如下：
①抵銷當期內部銷售收入和成本
借：營業收入 1 000 000
貸：營業成本 1 000 000
?、诘咒N期末內部購入存貨中包含的未實現內部銷售毛利
借：營業成本 200 000
貸：存貨 200 000
同時，調整因抵銷未實現內部銷售損益產生的遞延所得稅資產：
借：遞延所得稅資產 50 000（200 000×25%）
貸：所得稅費用 50 000
?、鄣咒N根據內部購入存貨多提的跌價準備
借：存貨——存貨跌價準備 60 000
貸：資產減值損失 60 000
同時，抵銷子公司原因計提存貨跌價準備而確認的遞延所得稅資產：
借：所得稅費用 15 000（60 000×25%）
貸：遞延所得稅資產 15 000
（2）連續編制合并會計報表的情況下內部商品購銷交易的抵銷 （重點）
抵銷時重點注意以下幾個數字：
●期初內部購入商品成本—→抵銷期初存貨價值中包含的未實現內部銷售利潤
●本期內部購入商品成本—→抵銷本期內部銷售收入和銷售成本
●期末內部購入商品成本—→抵銷期末內部購入存貨中包含的未實現內部銷售毛利，并調整相應的所得稅影響
●期初存貨跌價準備和期末存貨跌價準備—→抵銷以前期間多提的跌價準備和本期補提（或沖銷）的跌價準備
1）抵銷期初存貨價值中包含的未實現內部銷售利潤
即按上期內部購進存貨價值中包含的未實現內部銷售利潤的數額，編制抵銷分錄如下：
借：未分配利潤——年初（期初內部購入存貨成本×上期銷售方的毛利率）
貸：營業成本
2）抵銷本期內部銷售收入和銷售成本
即按照本期銷售企業內部銷售收入的數額，編制抵銷分錄如下：
借：營業收入（本期內部銷售企業的售價）
貸：營業成本
3）抵銷期末內部購入存貨中包含的未實現內部銷售毛利
即按照期末內部購入存貨中包含的未實現內部銷售毛利的金額，編制如下抵銷分錄：
借：營業成本（期末內部購入存貨成本×毛利率）
貸：存貨
同時，調整因抵銷未實現內部銷售損益產生的遞延所得稅資產：
借：遞延所得稅資產 （抵銷的期末存貨中包含的未實現內部銷售毛利×稅率）
借（或貸）：所得稅費用（差額）
貸：未分配利潤——年初 （期初存貨中包含的未實現內部銷售毛利×稅率）
【例題·計算分析題】2008年4月10日，甲公司出售商品一批給其子公司A公司，售價（不含增值稅）100萬元，款項均已收到，商品成本80萬元。至2008年12月31日，A公司向甲公司購買的上述存貨中尚有50%未出售給集團外單位。
A公司2008年向甲公司購入存貨所剩余的部分，至2008年12月31日仍未出售給集團外單位。
2009年甲公司又出售商品一批給A公司，售價（不含增值稅）200萬元，款項均已收到，成本140萬元。A公司2009年向甲公司購入的存貨至2009年12月31日全部未出售給集團外單位。假定甲公司和A公司的所得稅稅率均為25%。
要求：編制甲公司2008年和2009年編制合并會計報表時的抵銷分錄。
【答案】
2008年應編制如下抵銷分錄：
?、俚咒N本期內部銷售收入和成本
借：營業收入 1 000 000
貸：營業成本 1 000 000
?、诘咒N期末內部存貨中包含的未實現的銷售毛利
借：營業成本 100 000
貸：存貨 100 000
同時，調整因抵銷未實現內部銷售損益產生的遞延所得稅資產：
借：遞延所得稅資產 25 000（100 000×25%）
貸：所得稅費用 25 000
2009年應編制如下抵銷分錄：
?、俚咒N期初內部存貨中未實現銷售的毛利
借：未分配利潤——年初 100 000
貸：營業成本 100 000
?、诘咒N本期內部銷售收入和成本
借：營業收入 2 000 000
貸：營業成本 2 000 000
?、鄣咒N期末內部存貨中包含的未實現的銷售毛利
借：營業成本 700 000
貸：存貨 700 000
同時，調整因抵銷未實現內部銷售損益產生的遞延所得稅資產：
借：遞延所得稅資產 175 000（700 000×25%）
貸：未分配利潤——年初 25 000（100 000×25%）
所得稅費用 150 000
4）抵銷存貨跌價準備
①抵銷上期（即期初）根據內部購入存貨計提的存貨跌價準備，即按上期合并會計報表中抵銷的存貨跌價準備的數額，編制抵銷分錄如下：
借：存貨——存貨跌價準備
貸：未分配利潤——年初
②抵銷本期根據內部購進存貨補提或沖銷的存貨跌價準備。即按照購買企業本期根據內部購進存貨補提（或沖銷）的存貨跌價準備的數額，編制抵銷分錄如下：
借：存貨——存貨跌價準備
貸：資產減值損失（當期補提的存貨跌價準備數）
或：
借：資產減值損失
貸：存貨——存貨跌價準備（當期沖銷的多提數）
同時，抵銷子公司原因計提存貨跌價準備而確認的遞延所得稅資產：
借：未分配利潤——年初（抵銷以前期間存貨跌價準備的金額×所得稅稅率）
所得稅費用 （抵銷本期存貨跌價準備金額×所得稅稅率）
貸：遞延所得稅資產（抵銷的存貨跌價準備總額×所得稅稅率）
【例題·計算分析題】2008年4月10日，甲公司向其子公司A公司銷售產品一批，該批產品銷售收入為50萬元，銷售成本為40萬元。款項已收存銀行。A公司從甲公司購入的商品全部未售出。A公司年末發現該存貨已部分陳舊，其可變現凈值為48萬元，為此，A公司年末對該存貨計提存貨跌價準備2萬元。
2009年A公司又從甲公司購進商品100萬元，甲公司銷售該商品的銷售成本為70萬元。
A公司2008年從甲公司購進商品本期全部售出，銷售價格為54萬元；2009年從甲公司購進的商品已銷售40%，銷售價格為60萬元；另60%形成期末存貨。2009年12月31日該內部購進商品的可變現凈值為52萬元。
要求：編制甲公司2009年度合并報表有關的抵銷分錄。
【答案】
甲公司2009年度合并報表有關的抵銷分錄如下：
?。?）抵銷期初內部存貨中未實現銷售的毛利
借：未分配利潤——年初 100 000
貸：營業成本 100 000
?。?）抵銷本期內部銷售收入和成本
借：營業收入 1 000 000
貸：營業成本 1 000 000
（3）抵銷期末內部存貨中包含的未實現的銷售毛利
借：營業成本 180 000
貸：存貨 180 000（1 000 000×60%×30%）
同時，調整因抵銷未實現內部銷售損益產生的遞延所得稅資產：
借：遞延所得稅資產 45 000（180 000×25%）
貸：未分配利潤——年初 25 000（100 000×25%）
所得稅費用 20 000
?。?）抵銷以前期間根據內部存貨提取的存貨跌價準備
借：存貨——存貨跌價準備 20 000
貸：未分配利潤——年初 20 000
（5）抵銷本期結轉的跌價準備和期末根據內部購入存貨計提的存貨跌價準備
借：營業成本 20 000
貸：存貨——存貨跌價準備 20 000
借：存貨——存貨跌價準備 80 000
貸：資產減值損失 80 000
同時，抵銷子公司原因計提存貨跌價準備而確認的遞延所得稅資產：
借：未分配利潤——年初 5 000 （20 000×25%）（期初跌價準備對所得稅的影響金額）
所得稅費用 15 000
貸：遞延所得稅資產 20 000 （80 000×25%）（抵銷的跌價準備總額×稅率）
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