委托加工收回的應稅消費品已納稅款可以扣除

　　案例：

　　宏圖煙草股份有限公司是一家專營乙類卷煙的國有煙廠，長期以來，該公司自己生產乙類卷煙所需煙絲，并將煙絲進一步加工制成宏圖牌乙類卷煙。隨著人民生活水平的提高，消費者對卷煙質量的要求也不斷提高，對甲類卷煙的需求明顯增多。為了拓展業務，擴大自己的經營范圍，公司決定生產甲類卷煙。由于自身的技術有限，公司無法生產甲類卷煙所需煙絲，因而只能委托其他煙廠加工。1999年6月，該公司發生如下業務：

　　1.生產乙類卷煙煙絲15萬元，其中5萬元外銷給其他煙廠，其余10萬元直接用于本廠加工乙類卷煙。

　　2.銷售乙類卷煙12萬元，煙已發出并辦妥托收手續，但貨款尚未收到。

　　3.委托加工甲級卷煙煙絲價值6萬元，由加工單位代扣代繳消費稅1.8萬元。該煙廠期初無庫存的委托加工煙絲，期末庫存的委托加工煙絲2萬元。

　　4.銷售甲類卷煙10萬元，煙已發出，貨款已收訖。

　　月末，企業計算應繳納的消費稅為14.3萬元，其計算方法如下：

　　15×30％+12×40％+10×50％＝14.3萬元。

    公司領導人覺得稅款過多，請有關稅務專家進行審核，稅務專家立刻指出公司有兩處多計算了應納消費稅。

　　分析：

　　正如稅務專家指出的，公司財務人員由于沒有很全面地了解和深入的理解消費稅法，因而在計算消費稅時，多計算了應納稅額。

　　1.依稅法規定，納稅人自產自用的應稅消費品，用于連續生產應稅消費品的，不納稅。而用于其他方面，如生產非應稅消費品，在建工程、饋贈、集資等，則應視同銷售繳納消費稅，該公司對這條稅法沒有深入理解，將直接用于生產乙類卷煙的10萬元煙絲也計算納稅，導致多計算應納稅款3萬元。其實，10萬元煙絲直接加工乙類卷煙，是生產最終應稅消費品的直接材料，屬于連續生產應稅消費品，因此不納稅。

　　公司只需就直接銷售的5萬元煙絲繳納消費稅。

　　2.我國消費稅暫行條例規定：委托加工的應稅消費品因為已由受托方代收代繳消費稅，因而對下列加工收回后用于連續生產的應稅消費品，在計稅時按當期生產領用數量計算，準予扣除委托加工的應稅消費品已納的消費稅稅款：

　　（1）以委托加工收回的已稅煙絲生產的卷煙。

　　（2）以委托加工收回的已稅酒和酒精生產的酒。

　　（3）以委托加工收回的已稅化妝品生產的化妝品。

　　（4）以委托加工收回的已稅護膚護發品生產的護膚護發品。

　　（5）以委托加工收回的已稅珠寶玉石生產的貴重首飾及珠寶玉石。

　　（6）以委托加工收回的已稅鞭炮焰火生產的鞭炮焰火。

　　（7）以委托加工收回的已稅汽車輪胎（內胎和外胎）生產的汽車輪胎。

　　（8）以委托加工收回的己稅摩托車生產的摩托車（如用委托加工的兩輪摩托車改裝三輪摩托車）。

　　上述當期準予扣除委托加工收回的應稅消費品已納消費稅稅款的計算公式是：

     當期準予扣除         期初庫存的委      當期收回的委       期末庫存的委
     的委托加工應稅   ＝  托加工應稅    +   托加工應稅消   -   托加工應稅消
     消費品已納稅款       消費品已納稅款    費品已納稅款       費品已納稅款

　　依據該項條款，該公司委托加工收回的煙絲加工成甲級卷煙出售可以按當期動用數，即生產領用數扣除加工環節已代收代繳的消費稅。由于期末仍有庫存的2萬元加工收回的煙絲，因而當期該公司只動用了部分委托加工收回的煙絲，受托加工方所代扣代繳的1.8萬元消費稅不能全部扣除。具體扣除數額應為：

　　6×30％-2×30.＝1.2萬元

    宏圖公司由于不了解稅法中關于“委托加工收回的已稅消費品如連續生產應稅消費品，已納消費稅可按生產領用數量扣除”的條款。因而少抵扣稅款1.2萬元。

　　綜合考慮以上兩點，該公司多計算應納消費稅4.2萬元，其實際應納稅額為：

　　5×30％+12×40％+10×50％- （6-2）×30％＝10.1萬元

　　點評：

　　企業不僅要了解稅法，而且要理解稅法有關條款的精要，要善于從眾多稅法條款中發現有利于減少本單位稅額的有關規定。企業在自產自用應稅消費品時，應著重注意是否用于連續生產已稅消費品，是否不用繳消費稅。在用委托加工收回的已稅消費品連續生產應稅消費品時，應注意已納的消費稅是否可以抵扣。值得注意的是，納稅人用委托加工收回的已稅珠寶玉石生產的設在零售環節征收消費稅的金銀首飾，在計稅時一律不得扣除委托加工收回的珠寶玉石的已納消費稅稅款。

　　除了委托加工收回的已稅消費品連續生產應稅消費品，己納消費稅可按當期生產領用數量扣除，稅法中還規定上述8種外購的已稅消費品，在連續生產應稅消費品時，也允許按當期生產領用數量扣除外購已稅消費品已納的消費稅稅款，但計算公式與委托加工的情況略有不同，其計算方法如下：

　　當期準予和除的外購應稅消費品已納稅款=當期準予扣除的外購應稅消費品買價×外購應稅消費品適用稅率

　　當期準予扣除的的外購應稅消費品買價=期初庫存的外購應稅消費品的買價+當期購進的應稅消費品的買價－期末庫存的外購應稅消費品的買價

    當期準予扣除的委托加工應稅消費品已納稅款＝期初庫存的委托加工應稅消費品已納稅款＋當期收回的委托加工應稅消費品已納稅款－期末庫存的委托加工應稅消費品已納稅款

　　此外，從本例中我們還可以看出，在企業財務人員對稅法不甚了解的情況下。在月末申報納稅時，聘請有關稅收專家是十分有利的，可以有效地防止企業由于不懂稅法而造成的多繳稅。