進出口企業避稅籌劃——不同國家稅制結構的合理避稅籌劃

    （十五）不同國家稅制結構的合理避稅籌劃

    在經濟發展全球化的趨勢下，積極參與國際分工、協作和國際市場資源優化配置，是我國加快發展的必由之路。我國加入世貿組織（WTO）后，將會有越來越多的企業走出國門從事跨國投資。

    涉外稅收只是一種約定俗成，而并不是一個科學的概念。但是，從稅收是一種分配關系這個本質的角度來考察，涉外稅收的定義可以表述為：涉外稅收是一國國家稅收中涉及外國納稅人的特定部分。它體現為一國政府與其稅收管轄權范圍內的外國納稅人的稅收征納關系。至于什么是“外國納稅人”，則并無一成不變的確切含義，一般視各國不同時期的政策而定。然而，按稅收管轄權的國際規范來劃分，大致有以下兩種情況：

    （1）以納稅人的國籍作為劃分標準

    它包括：

    ①外籍或無國籍個人；

    ②在本國注冊登記、屬于本國法人的外國投資企業，包括總機構設在本國的純外資企業、本國法人或自然人與外國法人或自然人共同出資經營的企業；

    ③在本國設有機構的非本國法人，以及未在本國設立機構而有來源于本國的所得或存在于本國的一般財產價值的外國企業。

    （2）以納稅人的居民身份作為劃分標準

    它包括：

    ①在本國無住所或居所的自然人。即使其具有本國國籍（例如，一個在國外長期居住的本國公民），也被視為外國納稅人。

    ②在本國未設有管理機構的法人。即使其由本國人經營（例如，一個由本國法人或自然人經營的企業），但在本國未設立管理機構的企業，也被視為外國納稅人。

    一個主權國家行使涉外稅收管轄權，對外國納稅人征稅，不僅意味著維護主權國家對在本國從事經營活動的外國納稅人應有的稅收權益，而且還意味著主權國家運用稅收杠桿，對外國納稅人的經濟活動進行必要的干預和有效調節，以維護本國的政治和經濟權益。一國給予外國納稅人的稅收待遇也反映了該國的投資環境和開放程度，它可以是優惠待遇，也可以是與該國當地納稅人同等的待遇，或是歧視待遇。因此，對外國納稅人來說，涉外稅收是一項十分敏感的政策，而了解相關國家的涉外稅收政策，是制定國際稅收籌劃的一個重要前提。

    由于各國政治體制、經濟發展水平、經濟發展戰略等不盡相同，各國稅制之間存在較多差異，這就為跨國納稅人在納稅優化選擇上提供了可能。不同國家稅制結構的差別。從大的方面看，當今世界各國存在著3種不同的稅制模式。

    第一種，以直接稅為主體，這種結構以經濟發達國家為多。第二種，以間接稅為主體，即以商品及勞務稅為主體。由于受社會生產力發展水平的制約，發展中國家間接稅所占比重大都比較高。第三種，實行低稅模式，其中一些國家和地區被人們稱為“避稅港”（Tax heaven）。國際稅務專家肖溫和愛德華克對避稅港下的定義是：“避稅港是指這樣的地方，人們在那里擁有資產或取得收入不必負擔稅收，或者只負擔比在主要工業國家輕得多的稅收”。現在世界上被看作是比較典型的避稅港的國家和地區已有百慕大、巴哈馬、瑙魯、開曼、馬恩島、列支敦士登、香港、澳門等幾十個。

    另外，實行各種優惠稅收政策的經濟特區有500多個。由于避稅港的稅負很輕，因而成為跨國納稅人進行稅收籌劃的理想場所。例如，一個住所在高稅負國的納稅人（包括公司、合伙企業和個人等），往往可以通過把住所遷往避稅港，用成為避稅港居民或居民公司（合伙企業）的方式來減輕稅收負擔。如此，當我們在看到一些來我國投資的外國企業母公司注冊地在百慕大、巴哈馬等，就絲毫不會奇怪了。由于避稅港對股息收入和資本利得不征或只征很少的稅收，通過把持股公司設立在避稅港，可以獲得股息收入的“節稅”利益，并且在集團公司兼并、合營和解散中處理有關股份時，持股公司還可以取得免征資本利得稅的好處。除了稅制結構差別外，各國在稅收法規、政策方面的差異也到處可見。例如從各國政府實行的優惠政策來看，發達國家同發展中國家之間就有一定的差異。一般說來，發達國家稅收優惠的重點放在高新技術的開發、能源的節約、環境的保護上。發展中國家一般不如發達國家那么集中，稅收鼓勵的范圍相對廣泛得多，為了引進外資和先進技術、增加出口，經常對某一地區或某些行業給予普遍優惠。稅收優惠的方法也有差異，發達國家較多采取與投入相關的間接性鼓勵方法，如加速折舊、投資抵免、再投資免稅等。而發展中國家經常采用一般性的減稅期或免稅期的政策。上述說明稅收籌劃是具體、細致和復雜的。各國的稅制不同，稅收籌劃也不可能是相同的，即使在稅制結構比較復雜的同一國度內，稅種之間籌劃的余地也是不平衡的，有的余地寬一些，有的窄一些。