解讀國稅函[2009]285號：加強股權轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅管理

　　股權轉(zhuǎn)讓所得應依法繳納個人所得稅，這項政策其實早已明確，但在現(xiàn)實中，少數(shù)納稅人由于疏忽或納稅意識不強，而稅務機關也難以對其進行有效監(jiān)控，因此，導致個人轉(zhuǎn)讓股權所得個人所得稅流失較為嚴重。為加強對股權轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅的征管，總局近期專門出臺了國稅函[2009]285號文件，本文以結合該文件，就股權轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅的相關內(nèi)容進行解讀。

　　一、股權轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅的計稅依據(jù)及適用稅率

　　《中華人民共和國個人所得稅法》及其《實施條例》規(guī)定，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，是指個人轉(zhuǎn)讓有價證券、股權、建筑物、土地使用權、機器設備、車船以及其他財產(chǎn)取得的所得。財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，以轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)的收入額減除財產(chǎn)原值和合理費用后的余額，為應納稅所得額。適用比例稅率，稅率為百分之二十。據(jù)此，股權轉(zhuǎn)讓所得，作為財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得的一種，應按股權轉(zhuǎn)讓的收入額減除股權原值和合理費用后的余額，為應納稅所得額。適用百分之二十的稅率，計算繳納個人所得稅。

　　二、明確了辦理納稅（扣繳）申報的時間

　　國稅函[2009]285號對辦理納稅（扣繳）申報的時間分兩種情況進行了規(guī)定。第一種情況是：股權交易各方在簽訂股權轉(zhuǎn)讓協(xié)議并完成股權轉(zhuǎn)讓交易以后至企業(yè)變更股權登記之前，負有納稅義務或代扣代繳義務的轉(zhuǎn)讓方或受讓方，應到主管稅務機關辦理納稅（扣繳）申報，并持稅務機關開具的股權轉(zhuǎn)讓所得繳納個人所得稅完稅憑證或免稅、不征稅證明，到工商行政管理部門辦理股權變更登記手續(xù)。第二種情況是：股權交易各方已簽訂股權轉(zhuǎn)讓協(xié)議，但未完成股權轉(zhuǎn)讓交易的，企業(yè)在向工商行政管理部門申請股權變更登記時，應填寫《個人股東變動情況報告表》（表格式樣和聯(lián)次由各省地稅機關自行設計）并向主管稅務機關申報。

　　三、明確了主管稅務機關及納稅地點

　　以前對股權轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅的主管稅務機關在哪里一直存在爭議，有人認為是納稅人經(jīng)常居住地地稅機關、有人認為是納稅人戶籍所在地地稅機關，也有人認為是發(fā)生股權變更企業(yè)所在地地稅機關，甚至還有人認為是交易發(fā)生地地稅機關等等，現(xiàn)在，國稅函[2009]285號對這個問題進行了明確，個人股東股權轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅以發(fā)生股權變更企業(yè)所在地地稅機關為主管稅務機關。納稅人或扣繳義務人應到主管稅務機關辦理納稅申報和稅款入庫手續(xù)。明確了主管稅務機關的同時，實際上也就明確了納稅地點，這項規(guī)定避免了各地在實際工作中再爭搶稅源使得納稅人無所適從的尷尬，也避免了各地地稅機關對一項股權轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅都不管的情況再次發(fā)生，為納稅人申報納稅和稅務機關的效監(jiān)管提供了明確的依據(jù)。

　　四、明確了對計稅依據(jù)明顯偏低且無正當理由的處理

　　國稅函[2009]285號規(guī)定，稅務機關應加強對股權轉(zhuǎn)讓所得計稅依據(jù)的評估和審核。對扣繳義務人或納稅人申報的股權轉(zhuǎn)讓所得相關資料應認真審核，判斷股權轉(zhuǎn)讓行為是否符合獨立交易原則，是否符合合理性經(jīng)濟行為及實際情況。對申報的計稅依據(jù)明顯偏低（如平價和低價轉(zhuǎn)讓等）且無正當理由的，主管稅務機關可參照每股凈資產(chǎn)或個人股東享有的股權比例所對應的凈資產(chǎn)份額核定。

　　五、明確了各地主管稅務機關應履行的職責

　　文件還規(guī)定，稅務機關要建立股權轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅內(nèi)部控管機制。稅務機關應建立股權轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅電子臺賬，對所轄企業(yè)個人股東逐戶登記，將個人股東的相關信息錄入計算機系統(tǒng)，實施動態(tài)管理。稅務機關內(nèi)部各部門分別負責信息獲取、評估和審核、稅款征繳入庫和反饋檢查等環(huán)節(jié)的工作，各部門應加強聯(lián)系，密切配合，形成完整的管理鏈條。要高度重視股權轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅征收管理，采取有效措施，積極主動地開展工作。要爭取當?shù)攸h委、政府的支持，加強與工商行政管理部門的聯(lián)系和協(xié)作，定期主動從工商行政管理機關取得股權變更登記信息。要向納稅人、扣繳義務人和發(fā)生股權變更的企業(yè)做好相關稅法及政策的宣傳和輔導工作，保證稅款及時、足額入庫。

　　六、相關政策鏈接

　　1、《國家稅務總局關于納稅人收回轉(zhuǎn)讓的股權征收個人所得稅問題的批復》（國稅函[2005]130號）規(guī)定，股權轉(zhuǎn)讓合同履行完畢、股權已作變更登記，且所得已經(jīng)實現(xiàn)的，轉(zhuǎn)讓人取得的股權轉(zhuǎn)讓收入應當依法繳納個人所得稅。轉(zhuǎn)讓行為結束后，當事人雙方簽訂并執(zhí)行解除原股權轉(zhuǎn)讓合同、退回股權的協(xié)議，是另一次股權轉(zhuǎn)讓行為，對前次轉(zhuǎn)讓行為征收的個人所得稅款不予退回。股權轉(zhuǎn)讓合同未履行完畢，因執(zhí)行仲裁委員會作出的解除股權轉(zhuǎn)讓合同及補充協(xié)議的裁決、停止執(zhí)行原股權轉(zhuǎn)讓合同，并原價收回已轉(zhuǎn)讓股權的，由于其股權轉(zhuǎn)讓行為尚未完成、收入未完全實現(xiàn)，隨著股權轉(zhuǎn)讓關系的解除，股權收益不復存在，根據(jù)個人所得稅法和征管法的有關規(guī)定，以及從行政行為合理性原則出發(fā)，納稅人不應繳納個人所得稅。

　　2、《國家稅務總局關于個人股權轉(zhuǎn)讓過程中取得違約金收入征收個人所得稅問題的批復》（國稅函[2006]866號）規(guī)定，股權成功轉(zhuǎn)讓后，轉(zhuǎn)讓方個人因受讓方個人未按規(guī)定期限支付價款而取得的違約金收入，屬于因財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓而產(chǎn)生的收入。轉(zhuǎn)讓方個人取得的該違約金應并入財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入，按照“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項目計算繳納個人所得稅，稅款由取得所得的轉(zhuǎn)讓方個人向主管稅務機關自行申報繳納。