北京注冊會計師協會專家委員會專家提示[2017]第8號—經濟責任審計中固定資產處置問題

　　任期內國有資產是否保值增值是國有企業經濟責任審計的重點內容之一，通常固定資產處置環節中的不規范行為，往往也是造成國有資產流失的原因之一。因此，任期內的重大固定資產處置清理或發生清理損益等情況，一般都將是審計人員的關注重點。

　　本提示僅供會計師事務所及相關從業人員在執行社會組織審計業務時參考，不能替代相關法律法規、注冊會計師執業準則以及注冊會計師的職業判斷。事務所及相關從業人員在執業中需結合項目實際情況、風險導向原則以及注冊會計師的職業判斷確定，不能直接照搬照抄。

　　對于經濟責任審計中，固定資產處置過程容易出現的問題，經濟責任審計專家委員會通過對一些典型案例的分析做出如下提示。

　　一、審計關注重點對于國有企業經濟責任審計中重大資產處置，注冊會計師可以從以下方面進行關注，發現和查找問題。

　　（一）使用部門或保管部門是否填寫資產處置申請，申請上應注明固定資產編號、名稱及處置原因，由部門負責人審批。

　　（二）資產管理部門負責審核資產處置申請單，考慮資產是否可通過維修或調用發揮作用，若必須處置，應考慮是否可以出售，并由資產管理部門負責人在處置申請單上簽署意見。

　　（三）根據實際情況制訂管理層的審批權限，以正式文件形式下發各部門。資產處置申請單應報相應管理層按資產出售及報廢的審批權限審批。

　　（四）出售、出租、變賣固定資產，由資產管理部門進行價格磋商，并將價格磋商記錄與結果在處置申請單上注明。數量、金額達到一定標準需要選擇采用競爭性談判、詢比價或招標等方法確定處置價格及客戶。

　　（五）是否由獨立于資產管理部門的管理層人員（如財務部負責人）綜合考慮資產的賬面價值及出售價格，在資產處置申請單上簽字。資產管理部根據經批準的資產處置申請單對資產進行處置，處置申請單及相關資料應及時報財務進行賬務處理。

　　（六）出租申請編制和審核，辦理固定資產出租或出借時，相關管理部門是否提出出租或出借的申請，寫明申請的理由和原因，并由相關授權人員和部門對申請進行審核。 簽訂出租合同審核通過后是否簽訂出租或出借合同，明確合同雙方的具體情況，出租的原因和期限等內容。

　　（七）出售申請提出和審核，固定資產出售時，資產使用部門是否提出出售申請，說明出售的原因及出售固定資產的名稱、型號、數量等內容，并由管理部門對申請進行審核。

　　（八）價值評估固定資產出售之前是否對其價值進行評估，并出具固定資產評估報告，審查固定資產出售的表單，是否經過相關部門審核，是否為不可用或不再用資產，是否進行合理的會計處理。是否未進行招標出售，低于可收回金額進行出售。

　　（九）關聯交易和處置定價控制企業是否加強對固定資產處置的控制，關注固定資產處置中的關聯交易和處置定價，防范資產流失。

　　二、需索取的資料審計人員開始現場審計前，需被審計單位針對固定資產處置情況準備如下（但不限于）相關資料：（一）企業內部固定資產管理制度及職責分工；（二）固定資產盤點表；（三）固定資產增減情況變動明細表；（四）固定資產明細賬、固定資產實物臺賬；（五）固定資產處置申請報告及審批表；（六）固定資產技術鑒定審批表；（七）使用保管人對于盤盈、盤虧情況說明材料；（八）盤盈固定資產的價值確定依據（同類固定資產的市場價格、類似資產的購買合同、發票或竣工決算資料）；（九）單項或批量數額較大固定資產的盤盈、盤虧，企業難以取得價值確認依據的，需提供社會中介機構出具的估價報告；（十）盤虧情況說明。單項或批量金額較大的固定資產盤虧，企業要逐項作出專項說明，由社會中介機構進行職業推斷和客觀評判后出具經濟鑒證證明；（十一）根據審前調查情況，需要提供的其他資料。

　　審計人員進場之后，根據提供上述資料情況以及審計事項可追加所需資料。

　　三、案例分析

　　（一）固定資產報廢拆除程序不合規

　　1. 案例背景某年5月，經批準，A集團公司二級子公司甲企業建設熟料新型干法水泥生產線項目。該項目需在原有土地上，淘汰拆除原落后生產線。原生產線原值5000萬元，凈值2000萬元。甲企業在老生產線報廢處置前，未按A集團公司要求上報審批，未按要求聘請有資質的評估機構進行資產評估，僅就廠房拆除部分做了工程預算，且未能提供資料設備價格估算。

　　當年7月，甲企業將老線設備、廠房及其他建、構筑物等拆除事項，分為A、B、C、D、E、F六個標段進行招標。招標書發出時間為7月10日，開標時間為7月18日。

　　（1）A標段為老線設備拆除，中標單位為某建筑有限公司，合同款項760萬元由該公司委托孫某某個人賬戶中支付，甲企業未向該建筑有限公司開具發票。

　　（2）B—D標段為廠房及建、構筑物拆除處置，中標價格為270萬元，實際執行價格為0元。

　　（3）E—F標段為設備拆除處置標段，中標價格為880萬元，實際執行價格為760萬元，中標價格與實際收到價款相差120萬元。公司提供資料及相關人員解釋，原因是鋼材降價所致，未簽訂補充協議，未收取違約金。

　　（4）在合同執行過程中，C標段中標人某爆破拆遷有限公司于11月24日將該工程轉讓給A標段中標人某建筑有限公司。甲企業將收到的工程款及保證金90萬元退還給某爆破拆遷有限公司。

　　2. 問題分析處置程序不合規。根據A集團公司固定資產管理制度規定，處置單項或累計原值超過500萬，凈值超過100萬元的資產需報集團公司進行審批。甲企業報廢資產原值、凈值均超過集團規定，但未執行上報審批程序；固定資產整體拆除應進行資產評估，甲企業未進行評估；招標公告公示期少于20日。

　　招標程序及合同執行不合規。合同價款發生重大變化未簽訂補充協議，未及時終止原合同，導致經濟損失；合同存在違規轉包現象，甲企業未及時制止并追究責任，且在發生違規違約的情況下退還保證金。

　　3. 審計應對

　　（1）了解任期內是否存在重大資產處置，鎖定關于重大資產處置的審計范圍，取得相關資料。

　　（2）取得被審計單位及被審計單位上級單位的資產處置相關制度，明確審批上報權限和范圍，查看處置程序，重點關注資產評估、處置價值確定、固定資產技術鑒定、處置審批上報等方面內容。

　　（3）根據審批要求，檢查處置執行程序，關注招標程序是否規范，投標企業是否具有相應資質，判斷中標結果的合理性；關注合同簽訂程序和時間、合同執行情況、回款渠道和時間、發票開具情況，關注回收廢舊物資登記情況，關注賬務處理。

　　（二）固定資產丟失處置不及時

　　1. 案例背景審計盤點發現，A集團公司三級子公司乙企業盤虧奧迪小轎車一輛。經查，該車輛于12月被盜，原值50萬元，凈值22萬元。經了解得知，該車輛是乙企業副總經理違規將車輛于公休日開回家中，停放在小區外被盜丟失，乙企業已經向公安機關報案。

　　2. 問題分析該車輛在非工作日開回家中被盜，不符合公車使用管理規定；該車輛盜搶險到期尚未及時續保，無法獲得保險賠償，且車輛報案后未能破案追回，將給企業造成直接經濟損失22萬元；截止任期末，該事項尚未進行賬務處理，導致賬實不符；重大事項未及時上報，財務、資產管理及分管領導不知情，未對責任人進行責任追究和處罰。

　　3. 審計應對經濟責任審計中，固定資產監盤是規定程序。一般采用抽查監盤，取得固定資產卡片后，可隨機抽取、可重點抽查，大多數情況對房屋、土地、大額設備等進行重點檢查，發現賬實不符需追查原因。上述案例就是在經濟責任審計監盤過程中發現資產盤虧，進而得知車輛丟失及處置程序不合規。被盜資產核銷需要提供報案資料、結案證明、當事人情況說明、保險索賠資料和賠償金到賬證明、會議紀要（集體決策的獎懲決議）、處罰收入、賬務處理的記賬憑證等。

　　（三）固定資產出售價格有失公允

　　1. 案例背景任期內，A集團主要控股企業丁公司處置固定資產房屋一套形成損失55萬元。該房屋位于某商品住宅小區，是丁公司于2003年購買的一處106平米的三室一廳住宅，用于職工周轉住房，合同價格70萬元，計提折舊10萬元，凈值60萬元。3月，經丁公司領導班子集體決策將該套住房以房改房的價格銷售給該公司總經理，但未報經總公司審批。收取該公司總經理個人交回的房屋銷售款5萬元，并以職工房改房銷售的名義辦理了房屋產權轉讓手續，賬面形成營業外支出55萬元。

　　2. 問題分析經核實，丁公司總經理已經在原單位享受了房改房政策房屋一套，面積達到本人級別相應的面積標準，不應該再次享受以房改房價格購買住房的政策。經查詢，該住房任期末市場價格已經達到800余萬元。丁公司5萬元的處置價格明顯有失公允，造成國有資產流失。同時，丁公司處置超過50萬以上固定資產未報集團公司審批，不符合集團公司關于國有資產處置的審批程序。

　　3. 審計應對對于因固定資產處置導致的營業外支出應引起審計人員的高度重視。應進一步追查處置資產的情況，復核固定資產處置程序，確認損失形成的原因、金額，分析資產損失責任。

　　附錄：與固定資產處置相關的制度依據

　　1.《企業國有資產評估管理暫行辦法》（國資委令第12號）

　　2.《企業國有產權無償劃轉管理暫行辦法》（國資發產權[2005]239號）

　　3.《關于企業國有產權轉讓有關事項的通知》（國資發產權[2006]306號）

　　4.《中華人民共和國企業國有資產法》（主席令[2008]第5號）

　　5.《中央企業資產損失責任追究暫行辦法》（國務院國資委令[2008]第20號）

　　6.《企業國有產權無償劃轉工作指引》（國資發產權[2009]25號）

　　7.《企業內部控制應用指引第8號——資產管理》8.《企業國有資產監督管理暫行條例》（國務院令第378號）

　　9.《企業國有資產交易監督管理辦法》（國務院國資委、財政部令[2016]第32號）