2017年注冊會計師《會計》建造合同收入考察星級配套練習

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知識點 建造合同收入（包括BOT和BT業務相關收入的確認） 

【考頻指數】★★★

（一）注意問題

1.因訂立合同而發生的費用

建造承包商為訂立合同而發生的差旅費、投標費等，能夠單獨區分和可靠計量且合同很可能訂立的，應當予以歸集，待取得合同時計入合同成本；未滿足上述條件的，應當計入當期損益。

2.零星收益，不計入合同收入，應沖減合同成本。

3.預計的合同損失＝預計總成本超過合同總收入的差額×（1－完工率）

（二）會計核算（包括BOT和BT業務相關收入的確認）

1.建造期間

（1）項目公司進行項目建造時發生的人工費、材料費、機械使用費

借：工程施工

貸：銀行存款、應付職工薪酬、原材料、累計折舊等

（2）建造合同收入、合同的成本確認

一般建造合同：合同總收入＝初始收入＋滿足條件時的合同變更獎勵等收入

BOT和BT業務：合同總收入＝BOT合同規定授予方應支付的合同價款＋特許經營權（收益權）的公允價值

（3）工程結算的確認和計量

①確認應收的工程款項。

借：銀行存款、應收賬款

貸：工程結算

②確認無形資產

借：無形資產

貸：工程結算

（4）工程完工結算

借：工程結算

貸：工程施工——合同成本

——合同毛利

2.后續運營期間的會計處理

無形資產（收益權）攤銷。收益權價值應在特許經營權合同規定的經營期內，按直線法攤銷，借記“主營業務成本”科目，貸記“累計攤銷”科目。

【經典習題】

1.（《應試指南》第十一章P261）下列有關建造合同收入和成本內容的表述中，不正確的是（ ）。

A.建造合同收入包括合同中規定的初始收入和因合同變更、索賠、獎勵等形成的收入

B.因合同變更、索賠、獎勵等形成的收入不構成合同初始收入

C.建造合同成本包括從合同簽訂開始至合同完成止所發生的、與執行合同有關的直接費用和間接費用

D.如果建造合同的結果不能夠可靠地估計，企業不應當確認合同收入和費用

【正確答案】D

【答案解析】選項D，如果建造合同的結果不能夠可靠地估計，合同成本能夠收回的，合同收入根據能夠收回的實際合同成本加以確認，合同成本在其發生的當期作為合同費用；合同成本不可能收回的，應當在發生時立即作為合同費用，不確認合同收入。

2.（《經典題解》第十一章P221·2014年試題）20×2年1月1日，甲公司簽訂了一項總金額為280萬元的固定造價合同，預計總成本為240萬元，完工進度按照累計實際發生的合同成本占合同預計總成本的比例確定。工程于20×2年2月1日開工，預計于20×4年6月1日完工。20×2年實際發生成本120萬元，預計還將發生成本120萬元。20×3年實際發生成本90萬元，由于原材料價格上漲，預計工程總成本將上升至300萬元。不考慮其他因素，下列甲公司對該建造合同相關的會計處理中，正確的有（ ）。

A.20×3年確認合同毛利－34萬元

B.20×3年確認建造合同收入56萬元

C.20×2年確認建造合同收入140萬元

D.20×3年年末計提存貨跌價準備6萬元

【正確答案】ABCD

【答案解析】20×2年完工進度＝120/（120＋120）×100%＝50%，故20×2年應確認建造合同收入＝280×50%＝140（萬元）；20×3年完工進度＝（120＋90）/300×100%＝70%，故20×3年應確認合同收入＝280×70%－140＝56（萬元），20×3年確認合同成本＝90（萬元），20×3年確認合同毛利＝56－90＝－34（萬元）；20×3年計提的存貨跌價準備＝（300－280）×（1－70%）＝6（萬元）。

3.（《經典題解》第十一章P233）甲公司設立全資子公司（乙公司），從事公路的建設和經營。2015年3月5日，甲公司（合同投資方）、乙公司（項目公司）與某地政府（合同授予方）簽訂特許經營協議，該政府將一條公路的特許經營權授予甲公司。協議約定，甲公司采用BOT方式進行公路的建設和經營，建設期3年，經營期30年；建設期內，甲公司按約定的工期和質量標準建設公路，所需資金自行籌集；公路建造完成后，甲公司負責運行和維護，按照約定的收費標準收取通行費；經營期滿后，甲公司應按協議約定的性能和狀態將公路無償移交給政府。項目運行中，建造及經營、維護均由乙公司實際執行。乙公司采用自行建造的方式建造公路，截至2015年12月31日，累計實際發生建造成本20000萬元，預計完成建造尚需發生成本60000萬元。乙公司預計應收對價的公允價值為項目建造成本加上10%的利潤。下列有關乙公司2015年BOT業務的會計處理中，正確的有（ ）。

A.確認工程施工22000萬元

B.確認主營業務收入22000萬元

C.確認主營業務成本20000萬元

D.確認合同毛利2000萬元

【正確答案】ABCD

【答案解析】乙公司的賬務處理為：

借：工程施工 20000

貸：原材料等 20000

完工百分比＝20000/（20000＋60000）＝25%

確認主營業務收入＝（20000＋60000）×110%×25%＝22000（萬元）

借：主營業務成本 20000

工程施工——合同毛利 2000

貸：主營業務收入 22000

4.（《經典題解》第十一章P234）甲公司下設項目公司，專門從事污水處理業務，經營期限為20年，與地方政府有關部門簽訂BOT項目協議，負責當地污水處理。在建造期間，項目公司未提供實際建造服務，而是將污水處理相關設施的建造發包給其他方。根據BOT項目協議中有關污水保底處理量的條款，如果實際處理量超過保底處理量，則保底處理量部分按基本單價收費，超過部分按超進水單價收費；如果實際處理量未達到保底處理量，則實際處理量按基本單價收費，未達到部分按欠進水單價收費。超進水單價和欠進水單價均低于基本單價。不考慮其他因素，下列關于甲公司對上述事項會計處理的表述中，正確的有（ ）。

A.對于不受實際處理量影響的固定收費部分，應將其確認為金融資產（長期應收款）

B.對于受實際處理量影響的收費部分，應當按照建造過程中支付的工程價款扣除已確認的金融資產的金額確認為無形資產

C.甲公司應根據工程進度確認建造服務收入

D.甲公司應將該項目形成基礎設施確認為固定資產

【正確答案】AB

【答案解析】選項A，對于不受實際處理量影響的固定收費部分，實質為甲公司取得的是無條件地向合同授予方收取確定金額貨幣資金或其他金融資產的權利，因此應將其確認為金融資產（長期應收款）；選項C，項目公司未提供實際建造服務，將基礎設施建造發包給其他方的，不應確認建造服務收入，應當按照建造過程中支付的工程價款等考慮合同規定，分別確認為金融資產或無形資產；選項D，BOT業務所建造基礎設施不應確認為項目公司的固定資產。

5.（《經典題解》第十一章P238）2015年4月1日，甲建筑公司（以下簡稱“甲公司”）與當地政府簽訂一項總金額為9000萬元的固定造價合同，承建一條高速公路，工程于2015年4月1日開工，預計2017年3月31日完工，合同規定如果該工程質量優異可獲得獎勵款300萬元。該公司采用累計實際發生的合同成本占合同預計總成本的比例確定完工進度，按照完工百分比法確認收入。最初預計總成本為8000萬元。甲公司有關資料如下。

（1）2015年甲公司實際發生施工成本3000萬元（均為原材料、職工薪酬等費用，下同），為完成合同尚需發生成本5000萬元；2015年年末與當地政府已結算工程價款3800萬元，實際收到當地政府工程款項3500萬元。

（2）2016年年初當地政府提出修改圖紙，在甲公司承建該條高速公路上增建一座橋梁，為此當地政府書面通知甲公司增加合同價款1000萬元。2016年甲公司與B公司簽訂分包合同，委托B公司承建該高速公路上的該座橋梁，合同總金額為800萬元，規定期限為15個月，按照工程進度支付工程款。至2016年12月31日B公司已完成工程進度的75%，2016年12月31日甲公司向B公司支付了工程款。此外，2016年甲公司發生建造成本4800萬元，因價格因素將預計總成本調整為10500萬元，估計完成合同尚需發生成本2100萬元，為此甲公司與當地政府協商要求其增加合同價款2000萬元，至2016年年末當地政府未同意。2016年甲公司與當地政府結算工程價款4000萬元，實際收到當地政府工程款項4200萬元。

（3）2017年B公司所承建橋梁建造任務全部完成經驗收合格，按照合同規定向B公司支付工程尾款。除支付給B公司工程款外，甲公司當年還發生建造成本1800萬元。因價格因素甲公司要求當地政府增加的合同價款2000萬元，至2017年當地政府已經同意并收到書面通知。因該工程質量優異而獲得客戶獎勵款300萬元。與當地政府結算工程價款4500萬元，其余工程款尚未收到。

不考慮增值稅等其他因素。

要求：

（1）編制甲公司2015年與建造合同相關的會計分錄。

（2）計算并說明甲公司2015年資產負債表“存貨”“預收款項”項目和利潤表“營業利潤”項目填列金額。

（3）編制甲公司2016年與建造合同相關的會計分錄。

（4）計算并說明甲公司2016年資產負債表“存貨”“預收款項”項目和利潤表“營業利潤”項目填列的金額。

（5）編制甲公司2017年與建造合同相關的會計分錄。

【正確答案】（1）甲公司2015年與建造合同相關的會計分錄。

①甲公司發生各種成本：

借：工程施工——合同成本 3000

貸：原材料、應付職工薪酬 3000

②與當地政府已結算工程價款：

借：應收賬款 3800

貸：工程結算 3800

③實際收到當地政府工程款項：

借：銀行存款 3500

貸：應收賬款 3500

④確認合同收入和合同費用：

2015年工程完工程度＝3000÷（3000＋5000）×100%＝37.5%

2015年應確認的合同收入＝9000×37.5%＝3375（萬元）

2015年應確認的合同費用＝（3000＋5000）×37.5%＝3000（萬元）

2015年應確認的合同毛利＝3375－3000＝375（萬元）

⑤借：工程施工——合同毛利 375

主營業務成本 3000

貸：主營業務收入 3375

（2）根據：資產負債表日，“工程施工”大于“工程結算”的金額作為“存貨”項目列示，“工程施工”小于“工程結算”的，在“預收款項”項目中列示。

甲公司2015年資產負債表“存貨”項目的列示金額＝0

“預收款項”項目的列示金額＝3800－（3000＋375）＝425（萬元）

甲公司2015年利潤表“營業利潤”項目的填列金額＝3375－3000＝375（萬元）

（3）甲公司2016年與建造合同相關的會計分錄。

①向B公司支付工程款：

借：工程施工——合同成本 600

貸：銀行存款 （800×75%）600

②甲公司發生各種成本：

借：工程施工——合同成本 4800

貸：原材料、應付職工薪酬 4800

③與當地政府已結算工程價款：

借：應收賬款 4000

貸：工程結算 4000

④實際收到當地政府工程款項：

借：銀行存款 4200

貸：應收賬款 4200

⑤確認合同收入和合同費用：

2016年工程完工程度＝（3000＋600＋4800）÷（3000＋600＋4800＋2100）×100%＝80%

2016年應確認的合同收入＝（9000＋1000）×80%－3375＝4625（萬元）

2016年應確認的合同費用＝（3000＋600＋4800＋2100）×80%－3000＝5400（萬元）

2016年應確認的毛利＝4625－5400＝－775（萬元）

借：主營業務成本 5400

貸：主營業務收入 4625

工程施工——合同毛利 775

⑥2016年末應確認的合同預計損失＝（10500－10000）×（1－80%）＝100（萬元）

借：資產減值損失 100

貸：存貨跌價準備 100

（4）甲公司2016年資產負債表“存貨”項目的列示金額＝（3000＋600＋4800＋375－775）－（3800＋4000）－100＝100（萬元）

“預收款項”項目的列示金額＝0

2016年利潤表“營業利潤”項目的填列金額＝4625－5400－100＝－875（萬元）

（5）甲公司2017年與建造合同相關的會計分錄。

①向B公司支付工程款：

借：工程施工——合同成本 200

貸：銀行存款 （800×25%）200

②甲公司發生成本：

借：工程施工——合同成本 1800

貸：原材料、應付職工薪酬 1800

③與當地政府已結算工程價款：

借：應收賬款 4500

貸：工程結算 4500

④確認計量收入費用：

2017年應確認的合同收入＝（10000＋2000＋300）－3375－4625＝4300（萬元）

2017年應確認的合同費用＝（3000＋600＋4800＋1800＋200）－3000－5400＝10400－3000－5400＝2000（萬元）

2017年應確認的毛利＝4300－2000＝2300（萬元）

借：工程施工——合同毛利 2300

主營業務成本 2000

貸：主營業務收入 4300

⑤2017年合同完工時，將已提取的損失準備沖減合同費用，并將工程施工與工程結算的科目余額對沖。

借：存貨跌價準備 100

貸：主營業務成本 100

借：工程結算 12300

貸：工程施工——合同成本 10400

——合同毛利 （375－775＋2300）1900