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經營租賃固定資產費用應該如何企業所得稅前扣除
案例
某大型商場，租賃房屋作為其經營場所，約定合同期限為10年，合同總金額為5000萬元，第一年免租，以后年度按照一定幅度每年遞增房租，企業按照實際支付租金與出租方開具發票金額計入租金費用，后根據會計師事務所的調整建議，按照合同租金總額在租賃期內（包含免租期）均勻分攤計入費用；在年度匯算清繳時，該企業遇到以下問題：
按照企業所得稅法實施條例第四十七條規定，以經營租賃方式租入固定資產發生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除，因此，企業認為可以按照每年5000÷10＝500（萬元）的金額在每年進行稅前扣除，因此，每年均勻計入的租金費用不需納稅調整；但第一年免租期，該商場未取得出租方開具的租賃發票，租賃前幾期，均勻計算的租賃費大于實際支付的租賃費，相應的也大于取得的發票金額；那么是按照實施條例的規定均勻攤銷進行稅前扣除，還是按照發票金額稅前扣除？
根據《國家稅務總局關于企業所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第34號，以下簡稱34號文件）規定，企業當年度實際發生的相關成本、費用，由于各種原因未能及時取得該成本、費用的有效憑證，企業在預繳季度所得稅時，可暫按賬面發生金額進行核算；但在匯算清繳時，應補充提供該成本、費用的有效憑證。
當然，34號文件規定的“有效憑證”，肯定不確指發票，還包括相關租賃合同、付款憑證等各種證明材料，但筆者認為，所謂的“有效憑證”，在稅企雙方的理解中，有時即指發票，最起碼也是包括發票的。在一般的認識中，正所謂“前稅后不稅”，除免稅等特殊情況外，只有前面的上游納稅人繳納了稅款，后面的下游納稅人才可稅前扣除；根據以上規定，承租方在匯算清繳前未取得發票的租金部分，是不能稅前扣除的，如納稅人僅根據企業所得稅法實施條例的規定即按照租賃期均勻稅前扣除，具有一定的稅收風險。
分析
企業所得稅條例規定出租方的出租收入，按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現；以經營租賃方式租入固定資產發生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除；同時《國家稅務總局關于貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函〔2010〕79號）規定，提前一次性收取的租金，出租方可在租賃期內分期均勻計入相關年度收入。
上述規定是符合權責發生制和收入與費用配比原則的，比如應付租金期間屆滿，但未收到租金的情況，不能因未收付款項而不確認相關收入；或有時一次性收付租金，應在租賃期內均勻計入收入或租金費用。但在實際工作中，納稅人應注意上述規定與扣稅憑證的差異，避免不必要的稅收風險。
【我要糾錯】 責任編輯：泥巴姐
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