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兼營免征增值稅項目 進項稅抵扣時間有講究
擴大進項稅額抵扣是增值稅籌劃的基本方法之一。“營改增”試點的一般納稅人兼營免征增值稅項目（或簡易計稅方法計稅項目、非增值稅應稅勞務），且進項稅額無法準確劃分時，就要計算不得抵扣的進項稅額。
計算公式為：
不得抵扣的進項稅額＝當期無法劃分的全部進項稅額×（當期簡易計稅方法計稅項目銷售額＋非增值稅應稅勞務營業額＋免征增值稅項目銷售額）÷（當期全部銷售額+當期全部營業額）。
增值稅通常按月繳納，“當期”即為“當月”。企業各月經營情況不同，比例數據各異。從這個角度看，比例計算法也不是盡善盡美。也正因為如此，就給企業留下了增值稅籌劃空間。
籌劃的基本思路是：準確預測應稅收入與免稅收入，在應稅收入所占有比例最大的月度，集中安排對難以準確劃分的進項稅額進行抵扣，就可以使不得抵扣的進項稅額最小，能夠抵扣的進項稅額最大，從而應納增值稅最小。這一籌劃思路的可行性在于：《國家稅務總局關于調整增值稅扣稅憑證抵扣期限有關問題的通知》（國稅函〔2009〕617號）規定，增值稅專用發票在開具之日起180日內認證并在認證通過的次月申報期內申報抵扣進項稅額，均可抵扣。180天的認證期限為企業籌劃提供了較長的時間范圍。
然而，《財政部、國家稅務總局關于交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2013〕37號）第二十六條規定，主管稅務機關可以按照上述公式依據年度數據對不得抵扣的進項稅額進行清算。這就意味著增值稅需要年度清算。雖然財稅〔2013〕37號文件自2014年1月1日起廢止，但《財政部、國家稅務總局關于營業稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅〔2013〕106號）延續了這一規定。
案例
某信息技術公司提供信息技術服務，認定了增值稅一般納稅人，適用稅率6％；該公司同時還提供技術轉讓、技術開發和與之相關的技術咨詢、技術服務，屬于免征增值稅項目。該公司購進的許多物品無法準確劃分用于應稅項目和免稅項目。假設該公司2013年10月開業，當月無收入，卻有進項稅額6萬元，且無法在應稅項目和免稅項目之間準確劃分。11月應稅收入100萬元，免稅收入200萬元；12月應稅收入200萬元，免稅收入100萬元。
方案一：進項稅額全部用于11月抵扣
11月不得抵扣的進項稅額為6×200÷（100＋200）＝4（萬元），可抵扣6——4＝2（萬元），11月應納稅100×6％——2＝4（萬元）；12月應納稅200×6％＝12（萬元）。合計納稅4＋12＝16（萬元）。
方案二：進項稅額全部用于12月抵扣
11月應納稅100×6％＝6（萬元）；12月不得抵扣的進項稅額為6×100÷（100＋200）＝2（萬元），可抵扣6——2＝4（萬元），12月應納稅200×6％——4＝8（萬元）。合計納稅6＋8＝14（萬元）。
相比之下，方案二比方案一少繳稅2萬元。
僅僅改變進項稅額抵扣時間就能節稅，何樂不為呢？
假設稅務機關對該企業不得抵扣的進項稅額進行年度清算，2013年應稅收入合計100＋200＝300（萬元）；免稅收入合計200＋100＝300（萬元）；不得抵扣的進項稅額為6×300÷（300＋300）＝3（萬元），可抵扣6——3＝3（萬元）。應納增值稅300×6％——3＝15（萬元）。比方案一少納稅1萬元，比方案二多納稅1萬元。
如果企業選擇了方案二，則稅務機關可以通過年度清算補征增值稅1萬元。不過，企業每月都正確納稅，年度清算補繳稅款時，不需要繳納滯納金。因為財稅〔2013〕37號和財稅〔2013〕106號文件都沒有規定年度清算要加收滯納金。
如果企業選擇了方案一，稅務機關可以不進行年度清算。企業無形中多繳了1萬元增值稅。
通過上例可以看出，雖然納稅籌劃的效果可能會因年度清算而抵消，但不籌劃卻要多繳稅款。由于企業沒有自己年度清算的權力，無形中多繳的稅款是不可能通過年度清算退回的。另一方面，先籌劃后清算補繳稅款，等于企業占用了資金，也對企業有利。
需要說明的是，年度清算同樣適用于原增值稅一般納稅人。《國家稅務總局關于印發〈增值稅問題解答（之一）〉的通知》（國稅函發〔1995〕288號）第十二條規定，對由于納稅人月度之間購銷不均衡，按上述公式計算出現不得抵扣的進項稅額不實的現象，稅務機關可采取按年度清算的辦法。但2008年修訂增值稅暫行條例及其實施細則時，沒有將這一規定寫入其中，所以在實際工作中，稅務機關很少對原增值稅一般納稅人運用這一規定。此次“營改增”試點，重申了增值稅年度清算的規定，納稅人和稅務機關都值得關注。
【我要糾錯】 責任編輯：泥巴姐
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