“合同結算”科目，核算同一合同下屬于在某一時段內履行履約義務涉及與客戶結算對價的合同資產或合同負債，并在此科目下設置“合同結算——價款結算”科目反映定期與客戶進行結算的金額，設置“合同結算——收入結轉”科目反映按履約進度結轉的收入金額。

資產負債表日，“合同結算”科目的期末余額在借方的，根據其流動性，在資產負債表中分別列示為“合同資產”或“其他非流動資產”項目；期末余額在貸方的，根據其流動性，在資產負債表中分別列示為“合同負債”或“其他非流動負債”項目。

【案例】

甲建筑公司與其客戶簽訂一項總金額為580萬元的固定造價合同，該合同不可撒銷。甲公司負責工程的施工及全面管理，客戶按照第三方工程監理公司確認的工程完工量，每年與甲公司結算一次；該工程已于2×18年2月開工，預計2×21年6月完工；預計可能發生的工程總成本為550萬元。到2×19年底，由于材料價格上漲等因素，甲公司將預計工程總成本調整為600萬元。2×20年末根據工程最新情況將預計工程總成本調整為610萬元，假定該建造工程整體構成單項履約義務，并屬于在某一時段內履行的履約義務，該公司采用成本法確定履約進度，不考慮其他相關因素。該合同的其他有關資料如表所示。

單位：萬元

按照合同約定，工程質保金30萬元需等到客戶于2×22年底保證期結束且未發生重大質量問題方能收款。上述價款均為不含稅價款，不考慮相關稅費的影響。

要求：編制甲公司上述業務相關的會計分錄。

【案例解析】

1.2×18年賬務處理如下：

（1）實際發生合同成本

借：合同履約成本 　　 154

貸：原材料、應付職工薪酬等 154

（2）確認計量當年的收入并結轉成本：

履約進度＝154／（154＋396）＝28%

合同收入＝580×28%＝162.4（萬元）

借：合同結算——收入結轉 162.4

貸：主營業務收入 　　162.4

借：主營業務成本 　　154

貸：合同履約成本 　154

（3）結算合同價款

借：應收賬款 　　　　　　 174

貸：合同結算——價款結算 174

（4）實際收到合同價款：

借：銀行存款 　　 170

貸：應收賬款 　170

2018年12月31日，“合同結算”科目的余額為貸方11.6萬元（174－162.4），表明甲公司已經與客戶結算但尚未履行履約義務的金額為11.6萬元，由于甲公司預計該部分履約義務將在2×19年內完成，因此，應在資產負債表中作為合同負債列示。

2.2×19年的賬務處理如下：

（1）實際發生合同成本，

借：合同履約成本 　　　　　　 146

貸：原材料、應付職工薪酬等 　　146

（2）確認計量當年的收入并結轉成本，同時，確認合同預計損失：

履約進度＝300／（300+300）＝50%

合同收入＝580×50%－162.4＝127.6（萬元）

借：合同結算——收入結轉 127.6

貸：主營業務收入 　　127.6

借：主營業務成本 146

貸：合同履約成本 146

借：主營業務成本 10

貸：預計負債 10

合同預計損失＝（600－580）×（1－50%）＝10（萬元）

在2×19年底，由于該合同預計總成本（600萬元）大于合同總收入（580萬元），預計發生損失總額為20萬元，由于其中20萬元×50%＝10（萬元）已經反映在損益中，因此應將剩余的、為完成工程將發生的預計損失10萬元確認為當期損失，根據《企業會計準則第13號一或有事項》的相關規定，待執行合同變成虧損合同的，該虧損合同產生的義務滿足相關條件的，則應當對虧損合同確認預計負僨，因此，為完成工程將發生的預計損失10萬元應當確認為預計負債。

（3）結算合同價款：

借：應收賬款 196

貸：合同結算——價款結算 196

（4）實際收到合同價款：

借：銀行存款 190

貸：應收賬款 190

2019年12月31日，“合同結算”科目的余額為貸方80萬元（11.6＋196－127.6），表明甲公司已經與客戶結算但尚未履行履約義務的金額為80萬元，由于甲公司預計該部分履約義務將在2×20年內完成，因此，應在資產負債表中作為合同負債列示。

3.2×20年的賬務處理如下：

（1）實際發生的合同成本，

借：合同履約成本 　　　　　188

貸：原材料、應付職工薪酬等 188

（2）確認計量當年的合同收入并結轉成本，同時調整合同預計損失。

履約進度＝488／（488＋122）＝80%

合同收入＝580×80%－162.4－127.6＝174（萬元）

合同預計損失＝（488+122－580）×（1－80%）－10＝－4（萬元）

借：合同結算——收入結轉 174

貸：主營業務收入 　174

借：主營業務成本 　　188

貸：合同履約成本 　188

借：預計負債 　　　　4

貸：主營業務成本 　　4

在2×20年底，由于該合同預計總成本（610萬元）大于合同總收入（580萬元），預計發生損失總額為30萬元，由于其中30萬元×80%＝24（萬元）已經反映在損益中，因此預計負債的余額為30萬元－24萬元＝6（萬元），反映剩余的、未完成工程將發生的預計損失，因此，本期應轉回合同預計損失4萬元。

（3）結算合同價款：

借：應收賬款 　　　　　　180

貸：合同結算——價款結算 180

（4）實際收到合同價款：

借：銀行存款 　　　190

貸：應收賬款 190

2×20年12月31日，“合同結算”科目的余額為貸方86萬元（80＋180－174），表明甲公司已經與客戶結算但尚未履行履約義務的金額為86萬元，由于該部分履約義務將在2×21年6月底前完成，因此，應在資產負債表中作為合同負債列示。

4.2×21年1－6月的賬務處理如下：

（1）實際發生合同成本

借：合同履約成本 　　　　　 122

貸：原材料、應付職工薪酬等 122

（2）確認計量當期的合同收入并結轉成本及已計提的合同損失：

2×21年1－6月確認的合同收入＝合同總金額－截至目前累計已確認的收入＝580－162.4－127.6－174＝116（萬元）

借：合同結算——收入結轉 116

貸：主營業務收入 　　116

借：主營業務成本 　　　122

貸：合同履約成本 　122

借：預計負債 　　　　　 6（轉銷余額）

貸：主營業務成本 　　　6

2×21年6月30日，“合同結算”科目的余額為借方30（86－116）萬元，是工程質保金，需等到客戶于2×22年底保質期結束且未發生重大質量問題后方能收款，應當資產負債表中作為合同資產列示。

5.2×22年的賬務處理：

（1）保質期結束且未發生重大質量問題

借：應收賬款 　　30

貸：合同結算 　　30（轉銷余額）

（2）實際收到合同價款

借：銀行存款 　　30

貸：應收賬款 　　30

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