高級會計師試題【案例分析5】

　　「案例1」

　　資料：華興公司為境內上市公司，主要從事電子設備的生產、設計和安裝業務。該公司系增值稅一般納稅企業，適用的增值稅率為17%.注冊會計師在對該公司2002年度會計報表進行審計過程中發現以下事實：

　　（1）2002年9月20日，該公司與甲企業簽訂產品委托代銷合同。合同規定，采用視同買斷方式進行代銷，甲企業代銷A電子設備100臺，每臺銷售價格為（不含增值稅價格，以下同）50萬元。

　　至12月31日，該公司向甲企業發出80臺A電子設備，收到甲企業寄來的代銷清單上注明已銷售40臺A電子設備。

　　該公司在2002年度確認銷售80臺A電子設備的銷售收入，并結轉了相應的成本。

　　（2）2002年10月10日，該公司向其全資子公司乙企業銷售B電子設備60臺，每臺銷售價格為400萬元。B電子設備每臺的銷售成本為250萬元。該公司已將60臺發送乙企業。乙企業在對該B電子設備進行驗收后已如數將貨款通過銀行匯至該公司。

　　該公司在2002年度以每臺400萬元的價格確認銷售收入，并相應結轉銷售成本。B電子設備全部通過乙企業對外銷售，不向其他公司銷售。

　　（3） 2002年10月15日，該公司與丙企業簽訂銷售安裝C設備1臺的合同，合同總價款為800萬元。合同規定，該公司向丙企業銷售C設備1臺并承擔安裝調試任務；丙企業在合同簽訂的次日預付價款700萬元；C設備安裝調試并試運行正常，且經丙企業驗收合格后一次性支付余款100萬元。

　　至12月31日，該公司已將C設備運抵丙企業，安裝工作尚未開始。C設備的銷售成本為每臺500萬元。

　　該公司在2002年度按800萬元確認銷售C設備的銷售收入，并按500萬元結轉銷售成本。

　　（4） 2002年10月18日，該公司與丁企業簽訂一項電子設備的設計合同，合同總價款為240萬元。該公司自11月1日起開始該電子設備的設計工作，至12月 31日已完成設計工作量的30％，發生設計費用60萬元；按當時的進度估計，2003年3月30田將全部完工，預計將再發生費用40萬元。丁企業按合同已于12月1日一次性支付全部設計費用240萬元。

　　該公司在2002年將收到的240萬元全部確認為收入，并將已發生的設計費用結轉為成本。

　　（5）12月20日，該公司與W企業簽訂銷售合同。合同規定，該公司向W企業銷售D電子設備50臺，每臺銷售價格為400萬元。

　　12月22日，該公司又與W企業就該D電子設備簽訂補充合同。該補充合同規定，該公司應在2003年3月20日前以每臺408萬元的價格將D電子設備全部購回。

　　該公司已于12月25日收到D電子設備的銷售價款；在2002年度已按每臺400萬元的銷售價格確認相應的銷售收入，并相應結轉成本。

　　要求：

　　分析判斷華興公司上述有關收入的確認是否正確？并說明理由。

　　「分析與提示」

　　本案例（1）屬于代銷商品銷售收入的確認。對于代銷商品銷售收入的確認，應當以收到的代銷清單上注明的銷售數量及銷售價格確認代銷商品的銷售收入。本案例（1）中，該公司向甲企業發出A電子設備80臺，但收到甲企業寄來的代銷清單上注明的銷售數量為40臺。

　　本案例（2）屬于商品銷售收入方面的收入確認。對于商品銷售收入的確認，首先要判斷該銷售商品所有權上的主要風險和報酬是否轉移至對方，如果已轉移到對方則應確認收入；反之則不能確認收入。其次，要對銷售客戶進行判斷，如果銷售客戶屬于關聯方，則應按照關聯方交易有關收入確認的規定進行確認。本案例（2）似屬于關聯方交易，應當按照關聯方交易有關規定確認收入。在本案例（2）中，該公司生產的B電子設備全部通過乙企業銷售，按照關聯方交易確認收入的規定，即當實際交易價格超過所銷售商品賬面價值120%的，按銷售商品賬面價值的120%確認銷售收入。根據本案例（2）的資料，該公司向乙企業的銷售價格為其銷售商品賬面價值的160%（400萬元÷250萬元），超過120%，似應按每臺300萬元（250萬元×120％）的價格確認B電子設備的銷售收入。

　　本案例（3）屬于需要安裝和檢驗的商品銷售的確認。在確認收入時，必須考慮該交易需要安裝和檢驗。在本案例（3）中，在本期雖然已經將商品運至對方，但安裝工作尚未開始，似不應確認收入。

　　本案例（4）屬于提供勞務合同相關的收入確認。對于提供勞務合同收入的確認，首先應當判斷該合同是否屬于當期內完成的合同，如果不屬于當期內完成的合同，則要考慮采用完工百分比法確認收入；其次，在確定采用完工百分比法確認收入時，還應當確定本年應當確認收入的金額。本案例中該公司只完成合同規定的設計工作量的30％，70％的工作量將在第二年完成，似應按照已完成的30％的工作量確認勞務合同收入。

　　本案例（5），首先要對該交易的性質進行判斷。本案例中，對于同一商品在簽訂銷售合同之后，又簽訂了回購合同。如果僅從簽訂的銷售合同來看，該交易應屬于商品銷售業務，但該公司又與W企業就D電子設備簽訂了補充合同，并且規定該公司在今后的一定期間內必須按照規定的價格購回D電子設備的義務。因此在對該交易的性質進行判斷時，必須將銷售合同與補充合同聯系起來進行考慮。

　　其次，如果將上述交易判斷為商品銷售業務，則應按照商品銷售收入確認條件確認并計量相應的收入。如果判斷認為屬于融資業務，則應接融資業務相關的規定處理。本案例（5）似屬于融資業務，不應確認收入。

　　「案例2」

　　資料：東方公司系境內上市的軟件開發企業，計劃在2003年申請配股。A公司為東方公司的子公司，東方公司擁有其90％的股權；A公司擁有B國際網絡系統有限公司（以下簡稱B公司）100%的股權。東方公司和A公司適用的所得稅稅率均為33％（除所得稅外，不考慮其他相關稅費），東方公司除投資收益外，無其他納稅調整事項，A公司無納稅調整事項。東方公司2002年發生的有關交易或事項如下：

　　（1）2002年6月1日，在東方公司幫助下，A公司與Ⅹ公司簽訂了一項軟件開發協議。協議的主要內容如下：

　　Ⅹ公司委托A公司開發甲、乙、丙三套系統軟件，合同總價款為20000萬元。

　　在項目開發過程中，A公司應嚴格按照Ⅹ公司所提出的技術要求進行項目開發。如A公司不能按照X公司的規定或要求開發軟件，由此造成的損失和責任均由A公司承擔。

　　項目應于2003年2月1日前開發完成。項目開發過程中，如果Ⅹ公司臨時提出新的要求可能導致項目開發期延長，應經過雙方協商確定延期事項。A公司如不能按期完成開發任務，應每口按合同總價款的0.4％向X公司支付違約金。軟件開發完成后，由X公司派專人及時進行測試和驗收。

　　項目產品以磁盤介質為主要交付方式，以線路傳輸為輔助交付方式。A公司對交貨質量承擔完全責任。

　　協議簽訂后至2002年12月31日，Ⅹ公司向A公司支付合同總價款的65％；余款于A公司完成項目開發并由Ⅹ公司驗收合格后7個工作日內付清。如果Ⅹ公司不能按期付款，每日加付合同總價款0.4％的違約金。

　　（2）2002年6月20日，A公司鑒于自身技術力量不足，將上述開發任務的一部分轉包給B公司，所簽訂合同總價款為1000萬元。2002年12月1日，A公司將合同價款一次性支付給B公司。

　　（3）2002年6月30日，A公司為上述項目開發與X公司簽訂了設備購買協議。根據該協議，A公司向Ⅹ公司購買用于上述項目開發的設備，總價款為 2000萬元。2002年7月10日，A公司收到Ⅹ公司運來的上述設備，并于2002年12月25日向Ⅹ公司支付上述設備款2000萬元。假定該設備只能用于上述項目開發，且無凈殘值。

　　（4）與項目開發相關的其他資料如下：

　　至2002年12月31日，A公司收到X支付的合同總價款的65%.

　　2002年12月31日，經外部軟件技術人員測量，該項目開發已完成70%.

　　A公司預計完成項目開發需發生的總成本為14000萬元。

　　除支付B公司轉包合同價款和向X公司購買設備價款以外，A公司另發生其他項目開發費用7000萬元。

　　A公司對上述交易或事項的收入和成本作了如下確認：

　　（1）A公司將與Ⅹ公司所簽訂合同的總價款20000萬元確認為2002年度的勞務收入；

　　（2）項目開發費用通過“科技開發成本”科目歸集，包括設備購置價款2000萬元，支付給B公司合同總價款1000萬元，其他開發費用7000萬元，三項合計10000萬元。2002年12月31日，將“科技開發成本”項目余額10000萬元全部結轉為勞務成本。

　　要求：

　　（1）判斷A公司上述收入和成本的確認是否正確，如不正確，請給出正確的確認結果。

　　（2）請簡要說明A公司原收入和成本確認結果對東方公司2002年度利潤總額的影響及其金額。

　　「分析與提示」

　　（1）A公司對上述交易或事項的收入和成本的確認是不正確的。

　　A公司所提供勞務的結果能夠可靠估計，因而應按完工百分比法確認勞務收入并結轉相關成本。

　　A公司正確的確認結果如下：

　　根據完工百分比法，A公司于2002年度應確認的勞務收入和結轉的勞務成本如下：

　　應確認的勞務收入=20000×70%=14000（萬元）

　　應結轉的勞務成本=14000×70%=9800（萬元）

　　勞務成本結轉后，“科技開發成本”科目的余額為200萬元，應在A公司2002年12月31日資產負債表的存貨項目中反映。

　　（2）A公司上述收入和成本確認導致虛增2002年度收入6000萬元，多計費用200萬元，兩項相抵，虛增利潤5800萬元。

　　由于東方公司對A公司長期股權投資采用權益法核算，因此，當A公司2002年度利潤虛增時，必然會導致東方公司2002年度的投資收益和利潤總額虛增。

　　投資收益和利潤總額賬面虛增數=5800×（1-33%）×90%=3497.4（萬元）