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《審計》綜合題、簡答題出題點及應對方法(3)
三、簡答題
1、關于中國注冊會計師的職業道德準則、執業準則、質量控制的問題：可能會針對現實工作中的存在的一些情況讓考生指出是否違背職業道德或是否影響獨立性、不符合質量控制的要求并解釋理由。
復習方法：重點參考教材第六章。結合2002年至2005年、2007、2008年的試題掌握。
2、審計理論可用下列流程表示：
審計總目標
被審單位管理層的認定 → 具體審計目標
↓ ↓
獲取審計證據 ← 實施審計程序
對于該流程圖中所列示的內容，最近幾年考試中幾乎每年都涉及到（除03年的試題外），甚至考綜合題（例如95、96、97年），這是注冊會計師審計的基本理論體系，考生應融會貫通，掌握基本知識并結合如主營業務收入、應收賬款、固定資產、存貨、銀行存款、長期股權投資、長期借款等項目運用，掌握各概念之間的聯系。本部分內容在單選、多選、判斷題中也占較大比重。
重點參考：2005年、2006年、2007年的簡答題
3、期初余額的審計或比較數據的審計
例：YJB公司2006年度財務報表由A會計師事務所審計，并因收入確認不符合相關會計準則的要求而被出具保留意見審計報告。2008年1月，YJB公司決定改聘B會計師事務所審計其2007年度財務報表，并與其簽訂了審計業務約定書。在該審計業務約定書中，YJB公司同意B會計師事務所與A會計師事務所聯系，以了解相關情況。B會計師事務所委派注冊會計師何琳擔任YJB公司2008年度財務報表審計的外勤負責人。何琳于2008年4月對YJB公司2007年財務報告出具了無保留意見審計報告。
要求：請根據上述資料簡要回答：
（1）B會計師事務所的審計人員通常應當采用什么方式了解期初余額的情況？了解的主要內容有哪些？
（2）B會計師事務所的審計人員對期初余額通常應當實施哪些主要審計程序？
（3）針對A會計師事務所對YJB公司2006年度會計報表審計意見中的保留事項，B會計師事務所對YJB公司2007年度會計報表出具無保留意見的前提是什么？
（4）如果注冊會計師通過與前任注冊會計師溝通未能獲得有關期初存貨充分、適當的審計證據，請問何琳應安排對存貨應實施哪些審計程序？
答案：
（1）YJB公司上期會計報表已經由A會計師事務所審計，在征得YJB公司同意后，B會計師事務所的注冊會計師應當考慮通過查閱前任注冊會計師的工作底稿獲取有關期初余額的充分適當的審計證據，并考慮前任注冊會計師的獨立性和專業勝任能力。也可以通過舉行會談、電話詢問或發送調查問卷等溝通。
查閱工作底稿通常對本期審計有重大影響的事項，了解的內容有：對本期審計有重大影響的事項，如審計意見的類型、審計計劃及總結、管理建議書要點。
（2）B會計師事務所對期初余額通常應當實施的主要審計程序包括：
①考慮被審計單位運用會計政策的恰當性和一貫性。如果被審計單位上期使用的會計政策不恰當或與本期不一致，注冊會計師在實施期初余額審計時應提請被審計單位進行調整或予以披露。
②查閱前任注冊會計師的工作底稿，考慮前任注冊會計師的獨立性和專業勝任能力。
③考慮賬戶的性質和本期財務報表中的重大錯報風險。
④考慮期初余額對于本期財務報表的重要程度。只有當期初余額對于本期財務報表重要時，注冊會計師才需要對其予以特別關注并實施專門的審計程序。
（3）A會計師事務所對YJB公司進行審計，導致其出具保留意見審計報告的重大事項產生的影響在本期已經消除，或雖存在但本期已做恰當的處理。即，本期收入確認符合了企業會計準則的要求。B會計師事務所對YJB公司2007年度財務報表可以出具無保留意見。
（4）如果注冊會計師何琳通過與前任注冊會計師溝通未能獲得有關期初存貨充分、適當的審計證據，注冊會計師應當實施下列一項或多項審計程序：
①查閱前任注冊會計師工作底稿；
②復核上期存貨盤點記錄及文件；
③檢查與上期存貨有關的交易記錄；
④運用毛利百分比法等進行分析。
4、期后事項的審計
例：注冊會計師黎民審計了甲公司2007年的財務報表，審計報告日為2008年3月20日，財務報表公布日為3月25日。甲公司在資產負債表日后有如下事項：
（1）甲公司于2007年12月向丙公司銷售一批甲產品（增值稅稅率為17%），該批產品的銷售收入為2000萬元（不含增值稅），成本為1800萬元，合同約定銷貨款于2008年4月結算，增值稅發票已開出。甲公司按規定于2007年12月進行相應的會計處理，確認了相應的銷售收入和成本。
由于質量問題，該批產品于2008年3月13日被退回。
（2）2008年3月22日甲公司產成品倉庫發生火災，預計給甲公司造成大量損失。
（3）甲公司內部審計人員于2008年4月5日發現2007年度已審計會計報表存在180萬元的重大錯報，并向公司治理層做了匯報。
（4）丙公司于
2008年4月25日公布的其他信息與已審計會計報表的相關信息存在重大不一致。
要求：
（1）請簡述注冊會計師黎民對上述銷售退回事項的審計責任。黎民對于上述銷售退回事項應實施何種審計程序？假定黎民于2008年3月18日實施、完成了相應審計程序，確認了該銷售退回事項，應當提請丙公司如何處理？如果需要調整，請列示調整分錄。
（2）假定黎民于2008年3月23日獲知甲公司發生火災事項，請簡述注冊會計師黎民對火災事項的審計責任。假設黎民于3月24日對上述火災事項實施了追加審計程序，請說明黎民應提出何種建議？假設丙公司以審計工作已結束，審計報告已提交為由拒絕了黎民的建議，請簡述黎民應采取何種措施。
（3）請簡述注冊會計師黎民對上述內審人員發現錯報事項的審計責任。假定黎民在2008年4月6日獲知丙公司已審計財務報表中存在著180萬元的重大錯報，如不改正，將影響財務報表使用者的判斷，黎民應當采用何種最適當的補救措施？
（4）假定注冊會計師黎民在2008年4月25日查閱丙公司年度報告時發現，丙公司公布的其他信息與已審計會計報表的相關信息存在重大不一致。經認定，其他信息對事實有重大錯報，且丙公司同意修改，黎民應當采取什么措施？
答案：
（1）
①對于資產負債表日至審計報告日發生的期后事項，注冊會計師負有主動識別的義務，應當設計專門的審計程序來識別這些期后事項，并根據這些事項的性質判斷其對財務報表的影響，進而確定是進行調整，還是披露。
②應當實施的審計程序包括：檢查產成品倉庫驗收單，丙公司開具的紅字增值稅發票。必要時對退回的存貨予以監盤。
③該事項是屬于資產負債表日后事項調整事項。乙注冊會計師應當提請丙公司調整2007年會計報表相關項目。調整分錄如下：
借：營業收入——甲產品 2000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 340
貸：應收賬款——D公司 2340
借：存貨——甲產品 1800
貸：營業成本——甲產品 1800
（2）
①對于審計報告日至財務報表公布日發生的期后事項，注冊會計師沒有責任針對財務報表實施審計程序或進行專門查詢。如果知悉可能對財務報表產生重大影響的事實，注冊會計師應當考慮是否需要修改財務報表，并與管理層討論，同時根據具體情況采取適當措施。
②應提請丙公司在2007年財務報表附注中予以披露。
③應提請丙公司管理層不應將已審財務報表和審計報告報出。
（3）
①對于財務報表公布日后發現的事實，注冊會計師沒有義務針對財務報表做出查詢。如果知悉在審計報告日已存在的、可能導致修改審計報告的事實，注冊會計師應當考慮是否需要修改財務報表，并與管理層進行討論。同時，注冊會計師還需要根據管理層是否修改財務報表、是否采取必要措施確保所有收到原財務報表和審計報告的人士了解這一情況、是否臨近公布下一期財務報表等具體情況采取適當措施。
②黎民應當要求丙公司立即發布一個修改后的財務報表、解釋修改原因，并采取措施確保原使用財務報表的人士知曉修改情況。
（4）黎民可實施檢查甲公司所采取的措施是否適當等必要的程序，以合理確信財務報表的修改是否恰當，并復核管理層采取的措施能否確保所有收到原財務報表和審計報告的人士了解這一情況。
5、持續經營的考慮——對審計結論的影響。
6、特別風險的有關問題：特別風險事項的種類、在了解相關內部控制時的要求、控制測試時的要求、實質性程序時的要求。
例：甲公司為ABC會計師事務所的常年審計客戶。2008年2月，ABC會計師事務所注冊會計師A和B在對甲公司2007年度會計報表審計時，了解到2007年初，甲公司管理層為完成上年制訂的2007年度的銷售收入較2006年度增加25%的經營目標，同意銷售部門提出的通過發展中小城市的新客戶和放寬授信額度達到經營目標的策略。為防范由此產生的經營風險和壞賬風險，甲公司管理層還制訂了下列措施。
對超過一年未收回的賬款由銷售人員與客戶簽訂還款協議，其條款經銷售總監批準。銷售部每月編制逾期應收賬款還款協議簽訂及執行情況報告，財務經理審閱并決定是否降低授信額度或暫停供貨。每月財務經理根據該報告并結合賬齡分析報告，對有可能難以收回的應收賬款計提壞賬準備。
要求：
（1）請代A和B分析，甲公司同意銷售部門提出的策略會增加什么經營風險？源自這種經營風險會產生何種特別風險？
（2）甲公司管理層制訂的應對措施是否合理，如不合理請提出改進意見。
（3）上述特別風險會引起何種報表項目何種認定？
（4）對于上述特別風險，注冊會計師應采取何種審計措施。
答案：
（1）甲公司銷售部門如果不嚴格執行對新客戶的信用記錄調查和篩選、放寬授信額度都會增加壞賬風險。
源自這種經營風險產生的特別風險是：應收賬款壞賬準備的計提可能不足。
（2）不合理。①對于還款協議條款最好先經過區域銷售經理批準再報銷售總監審批。②是否降低授信額度或暫停供貨不應由財務經理而應由銷售總監決定。
（3）對應收賬款計價認定會產生影響。
（4）審計措施包括：與銷售總監討論所執行的壞賬風險評估程序；與財務經理討論壞賬準備的計提；審閱賬齡分析報告和還款協議簽訂及執行報告；抽查還款協議和貸款收回情況。
7、審計抽樣的有關問題
例：注冊會計師黎民在對甲公司賒銷審批相關內部控制了解后，初步評估其風險為較低水平。現對甲公司賒銷審批相關內部控制進行控制測試，確定的可容忍信賴過度風險為10%，可容忍偏差率為7%，選取56個樣本進行控制測試，并預期至多發現一例偏差。
要求：
（1）假設黎民對上述抽取的樣本實施相應的審計程序未發現偏差，請幫助黎民得出相關結論并說明理由。
（2）假設黎民對上述抽取的樣本實施相應的審計程序并發現了3個偏差，請幫助黎民得出相關結論；
附：控制測試中常用的風險系數表（教材P）
答案：
（1）總體偏差率上限=2.3÷56=4.1%
結論：總體的實際偏差率超過可容忍偏差率的風險很小，總體可以接受。即，對賒銷審批相關內部控制運行有效性的估計和評估的重大錯報風險水平是適當的。因為總體實際偏差率超過4.1%的風險為10%，即有90%的把握保證總體實際偏差率不超過4.1%，而注冊會計師確定的可容忍偏差率為7%。
（2）總體偏差率上限=6.7÷56=11.96%
結論：總體的實際偏差率超過可容忍偏差率的風險很大，因而不能接受總體。即，對賒銷審批相關內部控制運行有效性的估計和評估的重大錯報風險水平不適當。因為總體實際偏差率超過11.96%的風險為10%，而注冊會計師確定的可容忍偏差率為7%。
例：注冊會計師對甲公司應收賬款審計中實施函證程序。甲公司有關資料如下：應收賬款共有4000筆，賬面價值合計為600000元。由于應收賬款數目較大，決定采取審計抽樣，確定的可容忍誤差為21000元。根據以前年度的審計測試結果估計總體標準差為20元；預期總體錯報的點估計值為1500元。在對甲公司審計中，采用10%可接受的誤受風險；25%的可接受的誤拒風險。
要求：
（1）根據上述資料，請幫助注冊會計師確定初始樣本規模；
（假設10%可接受的誤受風險置信系數為1.28； 25%的可接受的誤拒風險置信系數為1.15）
（2）假設注冊會計師對上述樣本函證后發現的錯報值為226.48元，請運用均值抽樣法計算錯報總額的點估計值
（3）假設根據樣本計算錯報的總標準差為21.2，期望置信度的總體錯報總額估計值的抽樣風險允許限度為10800元，請計算期望置信度的總體錯報界限金額。并對甲公司應收賬款做出審計結論。
答案：
（1）初始樣本規模=[20×（1.28+1.15）×4000/（21000-1500）]2 =（9.97）2 =100
（2）樣本平均錯報值=226.48÷100=2.26錯報總額的點估計值=4000 ×2.26=9040（元）
（3）總體錯報上限=9040+10800=19840（元）
總體錯報下限=9040-10800=1760（元）
因為計算的總體錯報上限19840和總體錯報下限1760，其絕對值均小于注冊會計師確定的可容認錯報21000元。因此，應收賬款的賬面價值是可以接受的。
8、教材P37－40的有關的司法解釋問題（會計師事務所承擔連帶責任、認定會計師事務所存在過失、抗辯事由）
9、驗資報告的撰寫或改錯問題；預測性財務信息審核報告、財務報表審閱報告的改錯。
10、與對財務信息做出虛假報告相關的認定層次重大錯報風險的常用審計程序或與侵占資產相關的認定層次重大錯報風險的常用審計程序教材P510的表格11、一些可能適用的具有不可預見性的審計程序。
教材P334的表格。
12、風險評估程序、了解內部控制程序、控制測試程序、實質性程序。
13、舞弊和違反財經法規行為的處理
正保會計網校：葉邦銀老師
責任編輯：暖陽
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