2013注冊資產評估師《財務會計》預習：金融資產減值

第二章 金融資產

　　知識點六、金融資產減值

　　（一）金融資產減值損失的確認

　　1.企業應當在資產負債表日對以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產以外的金融資產的賬面價值進行檢查，如有客觀證據表明該金融資產發生減值的，應當提取減值準備。（交易性金融資產不用考慮減值。）

　　2.金融資產發生減值的客觀證據包括下列各項：

　　（1）發行方或債務人發生嚴重財務困難；

　　（2）債務人違反了合同條款，如償付利息或本金發生違約或逾期等；

　　（3）債權人出于經濟或法律等方面因素的考慮，對發生財務困難的債務人作出讓步；

　　（4）債務人很可能倒閉或進行其他財務重組；

　　（5）因發行方發生重大財務困難，該金融資產無法在活躍市場繼續交易；

　　（6）無法辨認一組金融資產中的某項資產的現金流量是否已經減少，但根據公開的數據對其進行總體評價后發現，該組金融資產自初始確認以來的預計未來現金流量確已減少且可計量，如該組金融資產的債務人支付能力逐步惡化，或債務人所在國家或地區失業率提高、擔保物在其所在地區的價格明顯下降、所處行業不景氣等；

　　（7）債務人經營所處的技術、市場、經濟或法律環境等發生重大不利變化，使權益工具投資人可能無法收回投資成本；

　　（8）權益工具投資的公允價值發生嚴重或非暫時性下跌；

　　（9）其他表明金融資產發生減值的客觀證據。

　　3.企業在根據以上客觀證據判斷金融資產是否發生減值損失時，應注意以下幾點：

　　（1）這些客觀證據相關的事項必須影響金融資產的預計未來現金流量，并且能可靠的計量；對于預期未來事項可能導致的損失，無論其發生的可能性有多大，均不能作為減值損失予以確認。

　　（2）企業通常難以找到某項單獨的證據來認定金融資產是否已經發生減值，因而應當綜合考慮相關證據的總體影響進行判斷。

　　（3）債務方或金融資產發行方信用等級下降本身不足以說明企業所持有的金融資產發生了減值。

　　（4）對于可供出售權益性工具投資，其公允價值低于其成本本身并不足以說明可供出售權益工具投資已經發生減值。而應當綜合相關因素判斷該投資公允價值是否是嚴重或者非暫時性的下跌。同時，企業應當從持有可供出售權益工具投資的整個期間來判斷。

　　（二）金融資產減值損失的計量

　　1.持有至到期投資、貸款和應收款項減值損失的計量

　　（1）持有至到期投資、貸款和應收款項以攤余成本進行后續計量，其發生減值時，應當將該金融資產的賬面價值與預計未來現金流量現值之間的差額，確認為資產減值損失，計入當期損益。

　　①以攤余成本計量的金融資產的預計未來現金流量現值，應當按照該金融資產的原實際利率折現確定，并考慮相關擔保物的價值（取得和出售該擔保物發生的費用應當予以扣除）。原實際利率是初始確認該金融資產時計算確定的實際利率。

　　對于浮動利率貸款、應收款項或持有至到期投資，在計算未來現金流量現值時可采用合同規定的現行實際利率作為折現率。

　　即使合同條款因債務方或金融資產發行方發生財務困難而重新商定或修改，在確認減值損失時，仍用條款修改前所確定的該金融資產的原實際利率計算。

　　②短期應收款項的預計未來現金流量與其現值相差很小的，在確定相關減值損失時，可不對其預計未來現金流量進行折現。

　　（2）對于存在大量性質類似且以攤余成本后續計量金融資產的企業，在考慮金融資產減值測試時，應當先將單項金額重大的金融資產區分開來，單獨進行減值測試。如有客觀證據表明其已發生減值，應當確認減值損失，計入當期損益。

　　對單項金額不重大的金融資產，可以單獨進行減值測試，或包括在具有類似信用風險特征的金融資產組合中進行減值測試。實務中，企業可以根據具體情況確定單項金額重大的標準。該項標準一經確定，應當一致運用，不得隨意變更。

　　（3）對持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產確認減值損失后，如有客觀證據表明該金融資產價值已恢復，且客觀上與確認該損失后發生的事項有關（如債務人的信用評級已提高等），原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益。但是，該轉回后的賬面價值不應當超過假定不計提減值準備情況下該金融資產在轉回日的攤余成本。

　　（4）外幣金融資產發生減值的，預計未來現金流量現值應先按外幣確定，在計量減值時再按資產負債表日即期匯率折成為記賬本位幣反映的金額。該項金額小于相關外幣金融資產以記賬本位幣反映的賬面價值的部分，確認為減值損失，計入當期損益。

　　賬務處理如下：

　　計提時

　　借：資產減值損失

　　　　貸：持有至到期投資減值準備

　　　　　　壞賬準備

　　轉回時

　　借：壞賬準備

　　　　持有至到期投資減值準備

　　　　貸：資產減值損失

　　2.可供出售金融資產的減值計量

　　（1）可供出售金融資產發生減值時，即使該金融資產沒有終止確認，原直接計入所有者權益的因公允價值下降形成的累計損失，也應當予以轉出，計入當期損益。

　　（2）對于已確認減值損失的可供出售債務工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與原減值損失確認后發生的事項有關的，原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益（資產減值損失）。

　　借：可供出售金融資產-公允價值變動

　　　　貸：資產減值損失

　　（3）可供出售權益工具投資發生的減值損失，不得通過損益轉回，通過權益（資本公積）轉回。

　　借：可供出售金融資產-公允價值變動

　　　　貸：資本公積-其他資本公積

　　但是，在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資，或與該權益工具掛鉤并須通過交付該權益工具結算的衍生金融資產發生的減值損失，不得轉回。