2013注冊資產評估師《財務會計》預習：資產可收回金額的計量

第六章 資產減值

　　知識點二、資產可收回金額的計量

　　一、資產可收回金額計量的基本要求

　　資產存在減值跡象的，企業應當進行減值測試，估計其可收回金額。資產可收回金額應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額和資產預計未來現金流量的現值之間的較高者。（孰高原則）

　　在估計資產的可收回金額時候，應當遵循重要性的要求。企業資產存在下列情況時，可不估計其可收回金額：（應當作為客觀題目的考點掌握）

　　（1）以前報告期間的計算結果表明資產可收回金額顯著高于其賬面價值，之后又沒有發生消除這一差異的交易或者事項的，企業在資產負債表日可以不需重新估計該資產的可收回金額。（提示：必須是針對相同事項或交易導致的差異）

　　（2）以前報告期間的計算與分析表明，資產可收回金額相對于某種減值跡象反應不敏感，在本報告期間又發生了減值跡象的，在資產負債表日企業可以不需因為上述減值跡象的出現而重新估計該資產的可收回金額。（必須是針對不敏感的跡象，如果有其他敏感的事項，則需根據其他敏感事項的發生考慮）

　　比如在當期市場利率或者其他市場投資報酬率提高的情況下，對計算資產未來現金流量現值時所采用的折現率不大的，可以不重新估計資產的可收回金額。

　　（3）如果資產的公允價值減去處置費用后的凈額和資產預計未來現金流量的現值，只要有一項超過了資產的賬面價值，就表明資產沒有發生減值，不需要再估計另一項金額。

　　（4）如果沒有確鑿證據或者理由表明，資產預計未來現金流量現值遠遠超過其公允價值減去處置費用后的凈額，可以將資產的公允價值減去處置費用后的凈額視為資產的可收回金額。

　　如企業持有待售的非流動資產，該資產在持有期間（處置之前）產生的現金流量可能很少，其最終取得的未來現金流量往往就是資產的處置凈流入。在這種情況下，以資產的公允價值減去處置費用后的凈額作為其可收回金額是恰當的。

　　（5）如果資產的公允價值減去處置費用后的凈額無法可靠估計，應當以該資產預計未來現金流量的現值作為其可收回金額。（此時不需要比較孰高了，只有一個數量金額了）

　　二、資產的公允價值減去處置費用后凈額的確定

　　1.資產的公允價值減去處置費用后的凈額，通常反映的是資產如果被出售或者處置時可以收回的凈現金收入。其中，資產的公允價值是指在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換的金額；

　　2.處置費用是指可以直接歸屬于資產處置的相關費用，包括與資產處置有關的法律費用、相關稅費、搬運費以及為使資產達到可銷售狀態所發生的直接費用等，但是，財務費用和所得稅費用等不包括在內。（掌握，作為選擇題、判斷題的出題點）

　　3.企業在估計資產的公允價值減去處置費用后的凈額時，應當按照下列順序進行：（注意先后順序）

　　（1）應當根據公平交易中資產的銷售協議價格減去可直接歸屬于該資產處置費用的金額確定。這是估計資產公允價值減去處置費用后凈額的最佳方法，企業應當優先采用這一方法。（合同價，理論上最準確，實際工作中最不適用）

　　（2）在資產不存在銷售協議但存在活躍市場的情況下，應當根據該資產的市場價格減去處置費用后的金額確定。

　　（3）在既不存在資產銷售協議又不存在資產活躍市場的情況下，企業應當以可獲取的最佳信息為基礎，估計資產的公允價值減去處置費用后的凈額，該凈額可以參考同行業類似資產的最近交易價格或者結果進行估計。

　　在確定資產的公允價值減去處置費用后的凈額時，不應當反映強制銷售價格，除非企業管理層被迫立即出售該資產。

　　三、資產預計未來現金流量現值

　　預計資產未來現金流量的現值，應當綜合考慮資產的預計未來現金流量、資產的使用壽命和折現率三個方面的因素。

　　（一）資產未來現金流量的預計

　　1.資產預計未來現金流量應當包括的內容

　　（1）資產持續使用過程中預計產生的現金流入。

　　（2）為實現資產持續使用過程中產生的現金流入所必需預計現金流出（包括為使資產達到預定可使用狀態所發生的現金流出）。該現金流出應當是可直接歸屬于或者可通過合理和一致的基礎分配到資產中的現金流出。

　　（3）資產使用壽命結束時，處置資產所收到或者支付的凈現金流量。該現金流量應當是在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行交易時，企業預期可從資產的處置中獲取或者支付的、減去預計處置費用后的凈額。

　　2.預計資產未來現金流量應當考慮的因素

　　（1）對通貨膨脹因素的考慮應當和折現率相一致；

　　如果折現率考慮了因一般通貨膨脹而導致的物價上漲影響因素，資產預計未來現金流量也應予以考慮；反之，如果折現率沒有考慮因一般通貨膨脹而導致的物價上漲影響因素資產預計未來現金流量也應當剔除這一影響因素。

　　（2）預計資產未來現金流量，應當分析以前期間現金流量預計數與實際數的差異情況，以評判預計當期現金流量所依據假設的合理性，通常應確保當期預計現金流量所依據的假設與前期實際結果相一致。

　　（3）以資產的當前狀況為基礎預計資產未來現金流量；

　　①在預計資產未來現金流量時，企業應當以資產的當前狀況為基礎，不應當包括與將來可能會發生的、尚未做出承諾的重組事項或者與資產改良有關的預計未來現金流量。

　　②企業未來發生的現金流出如果是為了維持資產正常運轉或者資產正常產出水平而必要的支出或者屬于資產維護支出，應當在預計資產未來現金流量時將其考慮在內。

　　③企業已經承諾重組的，在確定資產的未來現金流量現值時，預計的未來現金流入和流出數，應當反映重組所能節約的費用和由重組所帶來的其他利益，以及因重組所導致的估計未來現金流出數。（注意客觀題目）

　　（4）預計資產未來現金流量不應當包括籌資活動和所得稅收付產生的現金流量；

　　（5）預計在建工程、開發過程中的無形資產等的未來現金流量，應當包括預期為使該類資產達到預定可使用狀態（或者可銷售狀態）而發生的全部現金流出數。

　　（6）資產的未來現金流量受內部轉移價格影響的，應當采用在公平交易前提下企業管理層能夠達成的最佳價格估計數進行預計。

　　3.預計資產未來現金流量

　　（1）企業管理層應當在合理和有依據的基礎上，對資產剩余使用壽命內整個經濟狀況進行最佳估計。

　　（2）預計資產的未來現金流量，應當以經企業管理層批準的最近財務預算或預測數據，以及該預算或者預測期之后年份穩定的或者遞減的增長率為基礎。

　　管理層如果能證明遞增的增長率是合理的，可以以遞增的增長率為基礎。

　　（3）建立在預算或者預測基礎上的預計現金流量最多涵蓋5年，企業管理層如能證明更長的期間是合理的，可以涵蓋更長的期間。

　　4.預計資產未來現金流量預計的方法

　　（1）預計資產未來現金流量，通常應當根據資產未來期間最有可能產生的現金流量進行預測，這種方法通常稱為傳統法。它使用的是單一的未來每期預計現金流量和單一的折現率計算資產未來現金流量的現值。

　　（2）在實務中，如果使用傳統法不能如實反映資產創造現金流量的實際情況，則應當采用期望現金流量法預計資產未來現金流量。在期望現金流量法下，資產未來每期現金流量應當根據每期可能發生情況的概率及其相應的現金流量加總計算求得。

　　（二）折現率的確定

　　1.折現率是反映當前市場貨幣時間價值和資產特定風險的稅前利率。該折現率是企業在購置或者投資資產時所要求的必要報酬率。

　　在預計資產的未來現金流量時已經對資產特定風險的影響作了調整的，估計折現率不需要考慮這些特定風險。如果用于估計折現率的基礎是稅后的，應當將其調整為稅前的折現率。

　　2.折現率的確定通常應當以該資產的市場利率為依據。無法從市場上獲得的，可以使用替代利率估計折現率。

　　3.企業在估計資產未來現金流量現值時，通常應當使用單一的折現率。但是，如果資產未來現金流量的現值對未來不同期間的風險差異或者利率的期間結構反應敏感的，企業應當在未來各不同期間采用不同的折現率。計算其未來現金流量的現值確定資產的可收回金額。

　　4.預計資產的未來現金流量設計外幣時，應當按照下列順序確定資產未來現金流量現值：（先折現，后折匯）

　　（1）應當以資產所產生的結算貨幣為基礎，并按照該貨幣適用的折現率計算資產預計未來現金流量現值；

　　（2）將該外幣現值按照計算資產未來現金流量現值當日的即期匯率進行折算。

　　（三）資產未來現金流量現值的估計

　　在預計資產的未來現金流量和折現率的基礎上，企業將該資產的預計未來現金流量按照預計折現率在預計期限內予以折現后，即可確定該資產未來現金流量的現值。

　　四、資產可收回金額計量

　　資產可收回金額應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額和資產預計未來現金流量的現值之間的較高者。