消費稅稅務籌劃案例分析——利用委托加工籌劃

　　委托加工方式的稅負

    委托他方加工的應稅消費品收回后，在本企業繼續加工成另一種應稅消費品銷售。

　　例如：A卷煙廠委托B廠將一批價值100萬元的煙葉加工成煙絲，協議規定加工費7 5萬元；加工的煙絲運回A廠后，A廠繼續加工成甲類卷煙，加工成本、分攤費用共計95萬元，該批卷煙售出價格700萬元。煙絲消費稅稅率為50％。

　　1.A廠向B廠支付加工費的同時，向受托方支付其代收代繳的消費稅：

　　消費稅組成計稅價格＝（100＋75）÷（1－30％）＝250（萬元）

　　應繳消費稅＝250×30％＝75（萬元）

　　2.A廠銷售卷煙后，應繳消費稅：

　　700×50％－75＝275（萬元）

　　3.A廠的稅后利潤（所得稅稅率33％）：

　　（700－100－75－75－95－275）×（1－33％）＝80×67％＝53.6（萬元）。

　　如果委托加工收回的應稅消費品運回后，委托方不再繼續加工，而是直接對外銷售。仍以上例，如果A廠委托B廠將煙葉加工成甲類卷煙，煙葉成本不變，加工費用為160萬元；加工完畢，運回A廠后，A廠對外售價仍為700萬元。

　　1.A廠向B廠支付加工費的同時，向其支付代收代繳的消費稅：

　　（100＋160）÷（1－50％）×50％＝260（萬元）

　　2.由于委托加工應稅消費品直接對外銷售，A廠在銷售時，不必再繳消費稅。

　　其稅后利潤計算如下：

　?。?00－100－160－260）×（1－33％）＝180×67％＝120.6（萬元）

　　可見，在被加工材料成本相同、最終售價相同的情況下，后者顯然比前者對企業有利得多，稅后利潤多67萬元。即使后種情況A廠向B廣支付的加工費等于前者之和170（75＋95）萬元，后者也比前者稅后利潤多。而在一般情況下，后種情況支付的加工費要比前種情況支付的加工費（向受托方支付加自已發生的加工費之和）要少。對受托方來說，不論哪種情況，代收代繳的消費稅都與其盈利無關，只有收取的加工費與其盈利有關。

　　自行加工方式的稅負如果生產者購入原料后，自行加工成應稅消費品對外銷售，其稅負比委托加工方式是輕、還是重呢？仍以上例，A廠將購入的價值100萬元的煙葉自行加工成甲類卷煙，加工成本、分攤費用共計175萬元，售價700萬元。有關計算公式如下：

　　應繳消費稅＝700×50％＝350（萬元）

　　稅后利潤＝（700－100－175－350）×（1－33％）＝75×67％＝50.25（萬元）

　　從中可以看出，在各相關因素相同的情況下，自行加工方式的稅后利潤最少，其稅負最重。而徹底的委托加工方式（收回后不再加工直接銷售）又比委托加工后再自行加工后銷售，其稅負要低。

　　委托加工與自行加工的稅負分析委托加工的應稅消費品與自行加工的應稅消費品的稅基不同，委托加工時，受托方（個體工商戶除外）代收代繳稅款，稅基為組成計稅價格或同類產品銷售價格；自行加工時，計稅的稅基為產品銷售價格。在通常情況下，委托方收回委托加工的應稅消費品后，要以高于成本的價格售出以求盈利。不論委托加工費大于或小于自行加工成本，只要收回的應稅消費品的計稅價格低于收回后的直接出售價格，委托加工應稅消費品的稅負就會低于自行加工的稅負。對委托方來說，其產品對外售價高于收回委托加工應稅消費品的計稅價格部分，實際上并未納稅。

　　作為價內稅的消費稅，企業在計算應稅所得時，消費稅可以作為扣除項目；因此，消費稅的多少，會進一步影響所得稅，進而影響企業的稅后利潤和所有者權益。而作為價外稅的增值稅，則不會因增值稅稅負差異而造成企業稅后利潤差異。

　　由于應稅消費品加工方式不同而使納稅人稅負不同，因此，納稅人可以進行稅務籌劃。尤其是利用關聯方關系，壓低委托加工成本，達到節稅目的。即使不是關聯方關系，納稅人也可以在估算委托加工成本上、下限的基礎上，事先測算企業稅負，確定委托加工費的上限，以求使稅負最低，利潤最多。

　　上述籌劃是在現行稅制下進行的，如果國家對此作了調整，則另當別論。納稅人進行稅務籌劃，一定要注意稅法規定的新變化。