消費稅會計——消費稅的會計處理（二）

　　四、應稅消費品包裝物應交消費稅的會計處理

　　實行從價定率計征消費稅的消費品連同包裝物銷售的，無論包裝物是否單獨計價，均應并入應稅消費品的銷售額中交納消費稅。對出租、出借包裝物收取的押金和包裝物已作價隨同應稅消費品銷售，又另外加收的抨金，因逾期未收回包裝物而沒收的部分，也應并入應稅消費品的銷售額中交納消費稅。

　　（一）隨同產品銷售而不單獨計價

　　因為其收入已包括在產品銷售收入中，其應納消費稅與產品銷售一并進行會計處理。

　　（二）隨同產品銷售而單獨計價

　　因為其收入記入“其他業務收入”賬戶，其應納消費稅則應記入“其他業務支出”賬戶。

　　[例7]　某酒廠異地銷售糧食白酒，包裝物單獨計價，收取包裝費700元（不含稅）。計算應納增值稅和消費稅稅額并作會計分錄如下：

　　包裝物應交的消費稅稅額＝700×25％＝175（元）

　　包裝物應交的增值稅稅額＝700×17％＝119（元）

　　借：應收賬款　　　　　　　　　　　   　819
　　　　貸：其他業務收入　　　　　　　        　700
　　　　    應交稅金--應交增值稅（銷項稅額）　　119

　　借：其他業務支出　　　　　　　　　　175
　　　　貸：應交稅金　　　　　　　　　　　　175

　　（三）出租、出借包裝物逾期未收回而沒收的押金

　　因為沒收的押金轉為“其他業務收入”，這部分押金收入應交納的消費稅也應相應記入“其他業務支出”。

　　[例8]　某企業銷售化妝品，出借包裝物收取押金1500元，包裝物逾期未還，沒收押金。計算應納增值稅和消費稅稅額并作會計分錄如下：

　　應納增值稅稅額＝1500／（1＋17％）×17％＝217.95（元）

　　應納消費稅稅額＝1500／（1＋17％）×30％＝384.62（元）

　　借：其他應付款　　　　　　　　　　1500.00
　　　　貸：其他業務收入　　　　　　　　　1282.05
　　　　應交稅金--應交增值稅　　　　　　　217.95

　　借：其他業務支出　　　　　　　　　384.62
　　　　貸：應交稅金--應交消費稅　　　　　384.62

　　（四）包裝物已作價隨同產品銷售，另外又加收押金，逾期未收回而沒收的押金

　　為促使購貨方將包裝物退回，即使在包裝物已作價銷售，還可以另外加收押金。若包裝物逾期未收回，沒收的押金應交納消費稅，該項消費稅可直接沖抵“其他應付款”，沖抵后的余額再轉入“營業外收入”。

　　[例9]　某企業銷售護膚品一批，包裝物不單獨計價，在銷售價款之外，另加收押金800元，包裝物逾期未收回。計算應納消費稅稅額并作會計分錄如下：

　　應交消費稅稅額＝800÷（1＋17％）×8％＝54.70（元）

　　借：其他應付款　　　　　　　　　　170.94
　　　　貸：應交稅金--應交消費稅　　　　　54.70
　　　　　　        --應交增值稅　  　　　116.24

　　借：其他應付款　　　　　　　　　　629.06
　　　　貸：營業外收入　　　　　　　　　　629.06

　　五、委托加工應稅消費品的會計處理

　　（一）委托方的會計處理

　　1.收回后直接用于銷售的。

　　委托加工的應稅消費品收回后直接用于銷售的，在銷售時不再交消費稅。因此，委托方應將受托方代收代繳的消費稅隨同應支付的加工費一并計入委托加工的應稅消費品成本。

　　委托方根據受托方代收代繳的消費稅、向受托方支付的加工費等有關憑證，借記“委托加工材料”或“生產成本”、“自制半成品”，貸記“應付賬款”或“銀行存款”。

　　[例10]　某卷煙廠委托A廠加工煙絲，卷煙廠和A廠均為一般納稅人。卷煙廠提供煙葉55000元，A廠收取加工費20000元，增值稅3400元。計算A廠應代扣代繳消費稅并作會計分錄如下：

　　發出材料時：

　　借：委托加工物資　　　　　　　　　55000
　　　　貸：原材料　　　　　　　　　　　　55000

　　支付加工費時：

　　借：委托加工物資　　　　　　　　　20000
　　　　應交稅金--應交增值稅（進項稅額）3400
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　23400

　　支付代扣代繳消費稅時：

　　代扣消費稅稅額＝（55000＋20000）÷（1－30％）×30％＝32143（元）

　　借：委托加工物資　　　　　　　　　32143
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　32143

　　加工白酒入庫時：

　　借：產成品　　　　　　　　　　　　107143
　　　　貸：委托加工物資　　　　　　　　　107143

　　產品銷售時，不再交納消費稅。

　　2.收回后連續生產應稅消費品的。

　　收回后連續生產應稅消費品時，已納消費稅款準予抵扣。因此，委托方應將受托方代扣代繳的消費稅，借記“應交稅金--應交消費稅”賬戶，待最終應稅消費品銷售時，允許從應繳納的消費稅中抵扣。

　　因為修改后的稅法已將收回扣稅法改為生產實耗扣稅法。為了在會計上清晰反映其抵扣過程，可設“待扣稅金”賬戶。

　　仍以上例資料，假定委托加工后的煙絲，尚需再加工成甲級卷煙，則作會計分錄如下：

　　發出材料、支付加工費時：

　　會計分錄同前。

　　支付代扣消費稅時：

　　借：待扣稅金--待扣消費稅　　　　　32143
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　32143

　　加工煙絲入庫時：

　　借：產成品　　　　　　　　　　　　75000
　　　　貸：委托加工物資　　　　　　　　　75000

　　[例11]　上述加工煙絲經過再加工后為卷煙對外銷售。假設當月銷售3個標準箱，每標準條調撥價格60元，期初庫存委托加工應稅煙絲已納消費稅2580元，期末庫存委托加工應稅煙絲已納稅額19880元。作會計分錄如下：

　　取得收入時：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　  　52650
　　　　貸：主營業務收入（250×60×3）　　    45000
　　　　    應交稅金--應交增值稅（銷項稅額）　7650

　　計提消費稅時：

　　應納消費稅稅額＝150×3＋45000×45％＝20700（元）

　　借：主營業務稅金及附加　　　　　　20700
　　　　貸：應交稅金--應交消費稅　　　　　20700

　　當月準予抵扣的消費稅稅額＝2580＋32143－19880＝14843（元）

　　借：應交稅金--應交消費稅　　　　　14843
　　　　貸：待扣稅金--待扣消費稅　　　　　14843

　　當月實際上交消費稅時：

　　借：應交稅金--應交消費稅　　　　　5857
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　5857

　　（二）受托方的會計處理

　　受托方可按本企業同類消費品的銷售價格計算代收代繳消費稅；若沒有同類消費品銷售價格的，按照組成計稅價格計算。設上例，按組成計稅價格計算，稅率為25％，則：

　　組成計稅價格＝（55000＋20000）÷（1＋25％）＝100000（元）

　　應納消費稅稅額＝100000×25％＝25000（元）

　　A廠作會計分錄如下：

　　收加工費時：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　 　　23400
　　　　貸：其他業務收入　　　　　　　　    　20000
　　　　    應交稅金--應交增值稅（銷項稅額）　3400

　　收取代扣代繳消費稅時：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　25000
　　　　貸：應交稅金--應交消費稅　　　　　25000

　　上交代扣稅金時：

　　借：應交稅金--應交消費稅　　　　　25000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　25000