淺談偷稅罪的認定

　　2001年7月，國家稅務總局、公安部下發了《關于深入開展打擊涉稅違法犯罪活動，進一步整頓和規范稅收秩序的通知》，要求稅務機關及時移送涉稅犯罪案件，與公安機關密切協作，加強對涉稅違法案件的查處。其中有“稅務機關應當及時移送在稅收征管、稽查中發現的犯罪線索，不得以行政處罰代替刑事處理。”的規定。這要求稅務部門對偷稅行為是否構成犯罪，依法作出初步認定。

　　一、把握偷稅罪的內涵，正確理解偷稅罪的特征

　　《刑法》將納稅人、扣繳義務人因偷稅行為構成犯罪，定義為偷稅罪。具體是指納稅人和扣繳義務人違反國家稅收法規，采取偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，經稅務機關通知申報而拒不申報，或者進行虛假的納稅申報手段，從而不繳或者少繳應納稅款，或者已扣、已收稅款等情節嚴重的行為。偷稅數額占應納稅額的10％以上不滿30％并且偷稅數額在1萬元以上不滿10萬元的，或者因偷稅被稅務機關給予兩次行政處罰又偷稅的，處3年以下有期徒刑或者拘役，并處偷稅數額1倍以上5倍以下罰金；偷稅數額占應納稅額的30％以上并且偷稅數額在10萬元以上的，處3年以上7年以下有期徒刑，并處偷稅數額1倍以上5倍以下罰金。此概念涵蓋了以下幾方面內容：

　　基本手段，采用列舉方式規定了偷稅犯罪的基本手段：即納稅人或扣繳義務人只要采取了偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，經稅務機關通知申報而拒不申報，或者進行虛假的納稅申報手段，均屬偷稅犯罪行為。

　　偷稅標準，從數額和情節兩個方面規定了犯偷稅罪的標準。對數額的規定確定了是否構成犯罪的界限。對偷稅比例的規定表明偷稅行為在一定范圍內的危害規模，反映出行為人偷稅的惡性程度。

　　重犯危害，反映偷稅危害程度的其他嚴重情節也應承擔刑事責任，即因偷稅被稅務機關給予兩次行政處罰又偷稅的。

　　處罰程度，規定了加重處罰的標準。即偷稅數額占應納稅額的30％以上并且偷稅數額在10萬元以上的，應加重處罰。

　　通過對偷稅罪的深刻理解，可以概括出偷稅罪的主要特征：

　　1.侵害的客體是國家的稅收法規。稅收法規的具體內容包括國家制定的各項稅收法律和國務院制定的行政法規。

　　2.客觀方面表現為采取隱瞞、欺騙等手段，不繳或者少繳稅款的行為。在行為人違反稅收法律、法規的前提下，對依法應當繳納某種稅款而不繳納的，構成偷稅犯罪。沒有繳稅義務或者沒有采取法律規定的隱瞞、欺騙等手段，均不能構成犯罪。

　　3.主觀上是故意行為。如果由于納稅人不熟悉稅收法規，或者由于工作失誤等原因，而漏繳稅款；或者由于客觀原因未能按期繳納稅款也不構成犯罪。

　　4.犯罪主體是依法負有納稅義務或者扣繳義務的單位和個人。一般情況下，犯罪主體與納稅主體的范圍是一致的。在實際中，下列人員都有可能成為偷稅罪的犯罪主體：國有企業、集體企業、私營企業、三資企業及其直接策劃、決定、指使和主持進行偷稅的人，如廠長、經理、會計、主任或者其他直接參與偷稅的人；個體工商戶以及工資、獎金、勞務所得每月收入超過800元的個人。如果非納稅義務人與納稅義務人相互勾結，共同實施偷稅行為，構成犯罪的，按《刑法》規定，對非納稅義務人也應按偷稅罪共犯論處。如果稅務人員與納稅人勾結，或者稅務人員指使納稅人實施偷稅的，稅務人員與納稅人有共同的偷稅行為，應當認定為偷稅罪的共犯。此外由稅法規定，或者由稅務部門委托，代表國家稅務機關向納稅人征收、代扣代繳稅款的單位或者個人也可能犯偷稅罪。

　　二、注意稅額和期限的確認，正確認定偷稅罪標準

　　在實際操作中，對偷稅罪偷稅數額的標準較好把握，而對比例標準的把握則有一定的難度。其核心是如何確定“應納稅額”。這里需要考慮的主要問題是：

　　1.應納稅額具體包括哪些稅種，要不要包括比照稅收征管的基金和費。從現行的稅法、刑法等的司法解釋看，只將應納稅額限定在稅收法律、行政法規規定征收的范圍內，而行政規章一般不列入此范圍。另外對地方各級人民代表大會及其常委會，根據法律，結合本地實際情況制定的稅收地方性法規應否列入呢？從我國目前稅收案件的審判情況看，一般不將其列入，但從司法實踐看，在其他領域一般都將地方法規列入司法審判范圍，因此筆者建議，對地方人民代表大會和常委會通過的，在稅收法律、法規授權范圍內制定的法規也應列入應納稅額范圍。

　　2.對應納稅額的期限應當如何界定。有人認為應納稅額是指偷稅行為自發生到終止期間納稅人應當繳納的稅額。其實這種意見忽略了有些多次偷稅的犯罪行為在時間上存在間斷的情況，對在較長時間內連續作案的偷稅犯罪活動打擊不力。一般認為，應納稅額是指納稅人偷稅行為在納稅期限內實際應繳納的稅額。這樣以固定納稅期限內應納稅額為基礎計算偷稅比例，能夠比較全面真實地反映納稅人在一定時間內偷稅犯罪的規模和惡性程度，實際操作性也較強。