[摘要]制定會計規范的目標應該包含三個層次：基礎目標、經濟目標和政治目標。從制定會計規范的目標看，目前我國制定統一會計核算制度十分必要。

　　[關鍵詞]會計規范；制定目標；統一會計核算制度；必要性

　　改革會計核算制度、制定國家統一會計核算制度是我國繼1993年頒布實施《企業會計準則》和分行業會計制度后在會計規范體系建設方面的又一項重大舉措，具有里程碑式的意義。本文擬從探討制定會計規范的目標出發，來闡明我國目前制定統一會計核算制度的必要性。

　　一、制定會計規范的目標體系

　　（一）會計規范的性質

　　1.會計的性質。要明確會計規范的性質，首先得從會計的性質說起。會計有各種不同的種類，本文所說的“會計”是指“企業的財務會計”。對企業財務會計性質的認識，我國主要有兩派觀點：一是“信息系統論”，二是“管理活動論”。現在看來，“管理活動論”不但適應計劃經濟條件下的會計環境，符合計劃經濟時代企業會計的實際，而且也適應我國社會主義市場經濟時代會計的實際。在計劃經濟時代，國營企業的經營管理權（包括資金調度權）主要集中在國家手里，會計人員具有雙重身份，既要代表企業，又要代表國家，既要做會計工作，又要做財務管理工作，不僅要提供會計信息，而且要直接參與企業管理，不僅要反映，而且更要監督（控制），因此在計劃經濟條件下“管理活動論”的會計性質觀顯然比“信息系統論”更加科學。在市場經濟條件下的現代企業里，企業的經營管理權和理財自主權已得到落實，會計人員的身份也基本回歸到單一身份上來，財務管理與會計的分立已成為必然趨勢，但就此就認為作為對外報告會計的財務會計顯然只能是一個以提供財務信息為主的純粹的經濟信息系統的觀點仍值得商榷。在社會主義市場經濟條件下，企業會計（包括私營企業的會計）仍要為國家宏觀調控服務，為市場配置資源服務，為國家稅收管理服務，為嚴肅財經紀律服務。其基本職能不僅要反映，而且還要監督（控制），甚至在某種程度上，會計監督比計劃經濟時代顯得更為必要了。會計核算過程不僅是一個反映的過程，也是一個監督的過程。反映是手段，監督是目的。因此會計規范不僅是會計反映的規范，也是會計監督的規范。

　　2.會計規范的性質。從其內容看，企業財務會計規范本身是一個動態的發展的體系。但要從性質上回答企業財務會計規范究竟“是什么”，這又是一個很難回答的問題。自加世紀70年代起，這個問題倍受西方會計界關注，形成了如下觀點：（1）“純規范論”。認為會計規范是純客觀的約束機制，是一種純技術性的規范手段；（2）“經濟后果論”。強調會計規范的實施具有經濟后果；（3）“政治程序論”。強調會計規范的制定是一種政治程序；（4）“兼容論”。認為“純規范論”、“經濟后果論”、“政治程序論”是會計規范性質的三個層次，會計規范的性質既是一種規范約束機制，又有經濟后果，也是政治程序，是一個“三合一”。筆者認為，從其本質特征看，會計規范應當是會計行為和會計信息的“統一規范”。它既是企業提供會計信息的行為標準，也是企業提供的會計信息的質量標準，同時又是注冊會計師等審計機構據以檢驗企業會計信息的基本依據。但稱它是“純客觀”、“純技術性”的規范也不科學，嚴格地說，它是一種具有深刻經濟、政治后果的通過一定政治程序制定出來的具有“公共合約”性質的規范。

　　（二）制定會計規范的目標體系

　　制定會計規范的目標是指制定會計規范所要達到的目的和實現的效果，是會計規范系統運行的出發點和歸宿，它制約著會計規范從制定到實施的全過程。

　　研究制定會計規范的目標定位問題可以循著內外兩條路徑展開：從規范系統內部的規定性看，可以循著“會計的性質+會計規范的性質+制定會計規范的目標”這樣一條路徑進行研究；從會計規范系統的外部規定性看，可以循著“會計環境+會計目標+制定會計規范的目標”這樣一條路徑進行研究。

　　通過以上兩條路徑的研究，殊途同歸，可以得出這樣的結論：我國制定會計規范的目標的具體內容應當包括三個層次：第一層次是基礎目標；第二層次是經濟目標；第三層次是政治目標。它們三者之間的關系是后者以前者為基礎、是在前者基礎上作出的延伸，從而從一個臺階走向另一個臺階，具有層層深入的特征。在這三個層次的目標內部，還分別含有不同的分支目標，因此，制定會計規范的目標實際上是一個龐大的體系。其中基礎目標是制定會計規范的目標體系的根本，是首要目標，政治目標是其最高層次。對制定會計規范的目標體系進行研究，其著重點應放在對其基礎目標的研究定位上。

　　早在1995年初，朱鎔基同志就明確指出，“建立全國統一的、科學的、符合國際慣例的財會制度是企業科學管理和建立現代企業制度的基礎”，黨的十五屆四中全會正式提出了“建立全國統一的會計制度”的要求，1999年修訂的新《會計法》中也多次提到“國家統一的會計制度”問題《企業財務會計報告條例》的發布實施，標志著我國制定全國統一的會計核算制度的正式開始，目前財政部正在廣泛征求意見，緊鑼密鼓地進行這項工作。由此可見，全國統一的會計核算制度將成為我國會計規范體系的核心內容。從制定會計規范的基礎目標、經濟目標和政治目標看，我國制定并實施全國統一的會計核算制度十分必要。

　　二、制定會計規范的基礎目標

　　制定企業會計規范的基礎目標是對企業財務會計信息的提供（即會計行為）和提供的財務會計信息作出統一規范，為外部信息需要者取得真實、公允、可比的會計信息提供保證。

　　在研究制定會計規范的基礎目標時，必須明確以下幾個問題：

　　（一）對會計行為和會計信息作出統一規范是制定會計規范的內在動因，也是制定會計規范的最根本的目標，否則，制定會計規范的必要性就無從談起。

　　（二）會計行為和會計信息是會計規范體系規范的兩項基本內容，兩者缺一不可，但重點是“會計信息”的規范，會計行為的規范是為會計信息的規范提供條件的。特別需要強調的是，企業會計規范體系規范的是企業財務會計的會計行為和會計信息。不是企業會計，不屬于其規范的范圍，不是企業的財務會計，也不屬于其規范的范圍。全國統一會計核算制度的制定正符合這一要求，它統一規范的是企業財務會計的核算（包括會計反映、會計監督）方面。

　　（三）“作出統一規范”中的“統一”一詞包括四層含義。（1）作出“統一”規范是為了保證會計信息的可比性。可比性是會計信息的基本質量特征之一，保證會計信息的可比性是制定會計規范及從事其他各項會計工作的重要原則。為了保證會計信息的可比性和會計核算的統一性，一般不應當允許對同樣的經濟業務采用不同的會計政策。但統一性并不應當絕對地排斥靈活性，如針對某些特殊行業（如金融企業），可以允許制定不同的會計規范，針對某些特殊的會計業務，也可以允許在兩種或兩種以上的方法中作出選擇。允許有適度的選擇性，會計信息的質量反而會有所提高。只有這樣，才能在維護會計規范的公認性和權威性的基礎上，提高會計規范的操作性。（2）會計規范的實施范圍應當是所有企業。由于我國存在不同所有制、不同經營機制和經營模式、不同行業和不同規模的企業，因此，在會計規范的實施范圍問題上一直存在爭論。首先，對于普遍適用的會計核算要求和方法，會計規范應作出統一規定，但在規定具體要求和方法時對不同對象應作不同規定，對某些規定可以標明僅適用于哪些企業或標明對哪些企業不適用。其次，應強調會計規范主要適用于股份公司和有限責任公司，其他企業（如合伙企業、小企業）可以參照執行，“參照執行”不是說這些企業可以不遵守會計規范。（3）統一規范的目的是為了與國際會計規范接軌。使我國企業的會計信息披露具有國際可比性，既有利于企業的國際交往，也有利于國際會計的協調。（4）我國會計有強調統一性的悠久歷史，再加上我國企業會計人員的素質普遍偏低、職業判斷能力不強、注冊會計師執業水平不高的現實環境，盡可能地統一會計規范，縮小企業會計選擇的范圍，尤其顯得重要，也有利于提高會計信息質量。制定全國統一的會計核算制度正符合這一要求。

　　（四）會計規范體系中除統一的會計制度（如會計準則、擬制定的全國統一的會計核算制度等）外還有比它高一個層次的相關法律體系（如公司法、證券法、各類商法和稅法、會計法等）和比它低一個層次的企業內部會計制度。統一的會計制度不能與相關法律體系產生抵觸，這里尤其要注意處理好它與稅法的關系。一般來說，由于統一的會計制度與稅法的規范目的和出發點不同，兩者不必強求一致，可以適當分開，求同存異，因此而導致的會計利潤和應稅利潤的差異，可以通過納稅調整予以解決，否則反而不利于準確反映企業的財務狀況和經營成果。企業內部會計制度必須遵循統一的會計制度而制訂，但在統一會計制度允許的范圍內，企業可以根據實際情況進行會計政策和方法的選擇。這也是統一性和靈活性的對立統一。

　　（五）對會計信息作出統一規范，還必須弄清所要規范的會計信息質量特征的側重點。根據我國現實的會計環境和會計目標（注重為宏觀調控提供信息）的要求，會計信息的可靠性比相關性更加重要，因此會計規范更應側重于對會計信息可靠性的規范，強調真實與公允，當然也不能放松了對會計信息相關性的規范。這一要求也只有在全國統一的會計核算制度中才能得到體現。

　　（六）會計規范的制定是一個動態的過程，會計規范也有“生命周期”，隨著會計環境的變化，會計規范中不適合環境變化的規定要不斷修訂和淘汰，新的規定要不斷制訂，因此對制定會計規范的基礎目標的具體內容而言也不是一成不變的，也應不斷變化，是個動態的過程。如統一性、可比性和靈活性的關系、與財務制度、稅法的關系、會計規范的實施范圍、會計信息質量特征要求等等均是會繼續變化和完善的。全國統一的會計核算制度也不例外。

　　三、制定會計規范的經濟目標

　　制定會計規范的經濟目標是指人們利用會計規范想要實現的經濟目的。經濟目標的實現建立在制定會計規范基礎目標作（既“統一規范”）實現的基礎之上。會計規范的執行會產生深刻的經濟后果，不僅對經濟利益關系，甚至對整個社會經濟體制秩序都會產生極其廣泛和深刻的影響，因此制定會計規范時必須考慮“經濟后果”。目前我國制定會計規范的經濟目標主要應該有：

　　（一）提高資源配置的效率。在經濟學申，一般把“帕累托最優”作為資源配置效率的最佳標準。大量的事實證明，由于種種因素的影響，市場機制本身并不會自動實現資源最有效的配置，甚至會出現很大的資源浪費現象。在此情況下，可以通過“會計規范的制定和實施+會計信息生成+信息使用者的決策行為（對資源配置的選擇）+資源的配置達到充分有效”這樣的過程，促進資本、生產資料、勞動力市場的良性和高效運作，提高資源配置的效率。從這個角度講，制定會計規范時必須考慮如何才能保證會計規范產生的會計信息在資源配置方面的正確導向，充分發揮會計規范作為“看得見的手”的作用。很顯然，制定全國統一的、帶有強制性規定的會計核算制度最符合這一要求。

　　（二）促進收入分配的合理化。會計系統所提供的信息，并非無實際含義的數字集合，而是代表了不同的經濟內容。企業外部信息需要者（往往是企業的各利益關系人）所能取得的經濟利益，有相當一部分直接受這些“數字”的影響，因此，良好的會計規范的實施應該有助于收入分配的合理化和規范化。會計規范是收入分配的基本依據，“只要會計準則是明確的，收入分配就是規范的；只要會計準則能夠得到貫徹執行，收入分配就能正常進行，收入也就得到了保護；只要會計準則代表公允的經濟后果，收入分配就基本上合理”。如果收入分配不合理，其成因在某種程度上也可以歸結為現行會計規范不具有達成公允經濟后果的功能。糾正和改善這種狀況，可以從調整會計規范人手。建立全國統一的會計核算制度有利于微觀收入分配和宏觀收入分配的合理化和規范化。

　　（三）推動資本市場（主要是證券市場）的完善和發展。證券市場的發展與會計規范的完善是互動的關系。現代證券市場是建立在信息披露制度之上的，信息披露的核心內容是財務會計數據。因此有人稱會計規范是證券市場的“基礎設施”。可以講，沒有嚴格的會計規范，證券市場將一片混亂，其發展完善根本無從談起。我國基本會計準則和《關聯方關系及其交易披露》等十多個具體準則的發布和實施，對證券市場的發展已經起到了積極的推動作用。而證券市場的發展對會計規范的完善又起到了巨大的推動作用。因此，我國會計規范的制定和實施必須將促進資本市場（主要是證券市場）的規范和有序發展作為重要經濟目標之一。全國統一的會計核算制度最能滿足這一目標的要求。

　　（四）有利于宏觀調控的實施。我國實行的是社會主義市場經濟體制，必須發揮計劃和市場兩方面的優勢作用。政府對國民經濟進行及時有效的宏觀調控所需要的各種重要的經濟信息中，有很大一部分是通過會計信息或通過對有關會計信息的計算加工而得到的。如果沒有統一會計制度的嚴格、有力的規范，政府取得的這部分經濟信息（會計信息）對于宏觀調控就沒有意義。因此，我國會計規范的制定和實施，一定要有利于政府對經濟實施宏觀調控。這是我國制定會計規范的目標與美國等實行充分競爭的市場經濟體制國家有較大區別的地方。我國的會計環境更相似于法國等歐洲大陸國家的會計環境，法國制定全國統一會計制度代會計總方案的成熟做法值得我們深入研究、借鑒。在我國，政府更有條件通過對統一會計核算制度的制定施加影響來促使會計規范朝著有利于宏觀調控的方向發展。

　　（五）符合國際資本流動和企業國際經濟交往的需要。對外開放是我國的一項基本國策。我國會計制度改革的最終目標是要建立適應中國市場經濟發展的特點、與國際會計慣例相協調的會計規范體系，所以與國際會計相協調是我國制定會計規范的中心目標之一。我國1993年以前的分所有制、分部門、分行業的會計制度所提供的會計信息在國際經濟交往中難以被人接受和理解、成了國際間經濟交往的障礙這一事實便說明了制定、實施與國際會計慣例相銜接的統一會計核算制度是何等重要。

　　會計是國際通用的商業語言，一個國家的經濟要國際化離不開會計。為了吸引外資、對外投資和開展國際貿易、國際經濟技術合作等國際經濟交往活動，我國會計規范的制定一定要考慮與國際慣例相協調，走國際化的道路。在處理會計的國際化與國家化的關系時，總的原則應當是“求大同，存小異”。但不能片面地把會計的國際慣例理解成就是會計環境與我國差異很大的美國等國的會計模式。

　　（六）保障社會經濟可持續發展。我國人口眾多，資源相對不足，在現代化建設中必須實施可持續發展戰略。我國制定的會計規范也必須在保障社會經濟可持續發展方面作出自己的貢獻。具體而言，（1）通過統一會計制度規范會計信息的輸出，促進利益分布和利益后果的合理化和規范化，合理調整我國經濟結構和產業結構，落實資源的有效配置，維護市場經濟的良好秩序和社會經濟權責結構的穩定性，從而促進社會經濟的穩定運行和健康發展；（2）通過對社會經濟組織履行社會責任信息的披露要求，促使各社會經濟組織在社會貢獻、職工福利、環境保護、資源節約等方面作出更大努力；（3）促進企業重視無形資產和技術創新、重視人力資源的開發利用和維護，促使科學技術成果的轉化，迎接知識經濟時代的挑戰。

　　（七）促進現代企業制度的完善。會計規范的制定和實施對促進現代企業制度的完善作用巨大。（1）隨著所有權和使用權的分離，企業外部的會計信息使用者日趨復雜，向他們提供企業經營業績和決策有用的信息，是企業生存和發展的前提，因此在現代企業制度下，統一的會計規范是不可或缺的；（2）現代企業參與市場競爭必須相互提供、交換會計信息，而統一的會計規范正是會計信息的統一標準，也是評價企業財務狀況和經營成果的共同標尺，同時統一的會計規范還為企業自主制定符合實際情況的內部會計制度提供了一個客觀依據，因此，統一的會計規范的制定和實施為企業走向市場參與公平競爭創造了條件；（3）產權清晰是現代企業的首要特征，統一的會計規范的實施使現代企業的產權清晰成為可能。各種投資者在企業中擁有的權益界限的客觀反映和報告，有助于確保企業各方利益關系人的利益，做到分配有據、公平合理，有助于劃清經濟責任，也有助于依法進行清算；（4）統一的會計規范在促使企業政企分開、權責明確和管理科學方面應起一定作用。現代企業錯綜復雜的代理關系以及經營的不確定性，決定了企業相關利益集團之間必然存在利益的非均衡性、信息的不對稱性和風險的不平等性，相關利益集團為了保護自身利益便要求對各種代理關系進行監督，需要建立一系列溝通、激勵、協調代理關系的管理機制，統一的會計規范正可以滿足這種需要；（5）通過實施統一的會計規范，促使國有資產的管理、監督和運行機制的建立和完善，從而實現國有資產的保值增值。

　　（八）健全社會主義市場經濟體制。上述七個方面的制定會計規范的經濟目標歸結到一點，都是為了適應和促進我國社會主義市場經濟體制。除此之外，制定會計規范還必須在以下方面確保我國市場經濟體制的健全：（1）可靠、全面和及時的會計信息披露直接關系到市場經濟公開、公平和公正原則的體現和維護，從而能為企業營造一個良好的市場競爭環境；（2）市場經濟是法治經濟，會計規范應該與其他法律法規一道，形成我國完善的法律法規體系，促進全民族法律意識的提高；（3）會計規范也是社會審計的依據，會計規范的制定應促進我國經濟監督制度，尤其是社會審計事業的發展，為市場經濟體制的發展創造更好的條件。

　　這樣的會計規范不是統一的，怎么行呢？

　　四、制定會計規范的政治目標

　　制定會計規范的政治目標是指人們利用會計規范所要達到的政治目的，它是其經濟目標的延伸，建立在制定會計規范的基礎目標和經濟目標的基礎之上。會計規范的制定過程身就是一項“政治程序”。根據我國會計政治環境的要求，我國制定會計規范的政治目標應該有：

　　（一）我國是人民民主專政的社會主義國家，因此會計規范的制定不能為少數人（利益集團）所控制，更不能側重少數人（利益集團）的利益，而應當為“解放生產力，發展生產力，消滅剝削，消除兩極分化，最終達到共同富裕”服務，維護公眾利益，促進人民幸福。這是我國制定會計規范最根本的政治目標。

　　（二）會計規范的實施應當有利于嚴肅財經紀律，懲治腐敗，扼制腐敗現象的滋生蔓延；有利于統一考評政治業績，從而促進政治體制改革，完善民主選舉、民主決策、民主管理和民主監督；有利于保障社會公平公正，促進以法治國，維護社會安定團結。

　　（三）會計規范的制定和實施不僅要促進我國經濟倫理、職業道德、社會公德的優化，弘揚傳統優秀文化，而且要促進思想解放、講求效率、敢于競爭、勇于探索等適應市場經濟體制的先進觀念深入人心，促使精神文明和物質文明共同協調發展。從制定會計規范的政治目標看，我國的基本會計規范也應當是統一的。

　　主要參獻

　　1朱鎔基給會計國際研討會的賀信會計研究，1995；1

　　2林鐘高，龔明曉論會計準則目標會計研究，1998；2

　　從制定目標看統一會計制度制定的必要性

　　來源：會計研究作者：張惠忠日期：2001年03月15日

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　　文章內容：

　　[摘要]制定會計規范的目標應該包含三個層次：基礎目標、經濟目標和政治目標。從制定會計規范的目標看，目前我國制定統一會計核算制度十分必要。

　　[關鍵詞]會計規范制定目標統一會計核算制度必要性

　　改革會計核算制度、制定國家統一會計核算制度是我國繼1993年頒布實施《企業會計準則》和分行業會計制度后在會計規范體系建設方面的又一項重大舉措，具有里程碑式的意義。本文擬從探討制定會計規范的目標出發，來闡明我國目前制定統一會計核算制度的必要性。

　　一、制定會計規范的目標體系

　　（一）會計規范的性質

　　1.會計的性質。要明確會計規范的性質，首先得從會計的性質說起。會計有各種不同的種類，本文所說的“會計”是指“企業的財務會計”。對企業財務會計性質的認識，我國主要有兩派觀點：一是“信息系統論”，二是“管理活動論”。現在看來，“管理活動論”不但適應計劃經濟條件下的會計環境，符合計劃經濟時代企業會計的實際，而且也適應我國社會主義市場經濟時代會計的實際。在計劃經濟時代，國營企業的經營管理權（包括資金調度權）主要集中在國家手里，會計人員具有雙重身份，既要代表企業，又要代表國家，既要做會計工作，又要做財務管理工作，不僅要提供會計信息，而且要直接參與企業管理，不僅要反映，而且更要監督（控制），因此在計劃經濟條件下“管理活動論”的會計性質觀顯然比“信息系統論”更加科學。在市場經濟條件下的現代企業里，企業的經營管理權和理財自主權已得到落實，會計人員的身份也基本回歸到單一身份上來，財務管理與會計的分立已成為必然趨勢，但就此就認為作為對外報告會計的財務會計顯然只能是一個以提供財務信息為主的純粹的經濟信息系統的觀點仍值得商榷。在社會主義市場經濟條件下，企業會計（包括私營企業的會計）仍要為國家宏觀調控服務，為市場配置資源服務，為國家稅收管理服務，為嚴肅財經紀律服務。其基本職能不僅要反映，而且還要監督（控制），甚至在某種程度上，會計監督比計劃經濟時代顯得更為必要了。會計核算過程不僅是一個反映的過程，也是一個監督的過程。反映是手段，監督是目的。因此會計規范不僅是會計反映的規范，也是會計監督的規范。

　　2.會計規范的性質。從其內容看，企業財務會計規范本身是一個動態的發展的體系。但要從性質上回答企業財務會計規范究竟“是什么”，這又是一個很難回答的問題。自加世紀70年代起，這個問題倍受西方會計界關注，形成了如下觀點：（1）“純規范論”。認為會計規范是純客觀的約束機制，是一種純技術性的規范手段；（2）“經濟后果論”。強調會計規范的實施具有經濟后果；（3）“政治程序論”。強調會計規范的制定是一種政治程序；（4）“兼容論”。認為“純規范論”、“經濟后果論”、“政治程序論”是會計規范性質的三個層次，會計規范的性質既是一種規范約束機制，又有經濟后果，也是政治程序，是一個“三合一”。筆者認為，從其本質特征看，會計規范應當是會計行為和會計信息的“統一規范”。它既是企業提供會計信息的行為標準，也是企業提供的會計信息的質量標準，同時又是注冊會計師等審計機構據以檢驗企業會計信息的基本依據。但稱它是“純客觀”、“純技術性”的規范也不科學，嚴格地說，它是一種具有深刻經濟、政治后果的通過一定政治程序制定出來的具有“公共合約”性質的規范。

　　（二）制定會計規范的目標體系

　　制定會計規范的目標是指制定會計規范所要達到的目的和實現的效果，是會計規范系統運行的出發點和歸宿，它制約著會計規范從制定到實施的全過程。

　　研究制定會計規范的目標定位問題可以循著內外兩條路徑展開：從規范系統內部的規定性看，可以循著“會計的性質+會計規范的性質+制定會計規范的目標”這樣一條路徑進行研究；從會計規范系統的外部規定性看，可以循著“會計環境+會計目標+制定會計規范的目標”這樣一條路徑進行研究。

　　通過以上兩條路徑的研究，殊途同歸，可以得出這樣的結論：我國制定會計規范的目標的具體內容應當包括三個層次：第一層次是基礎目標；第二層次是經濟目標；第三層次是政治目標。它們三者之間的關系是后者以前者為基礎、是在前者基礎上作出的延伸，從而從一個臺階走向另一個臺階，具有層層深入的特征。在這三個層次的目標內部，還分別含有不同的分支目標，因此，制定會計規范的目標實際上是一個龐大的體系。其中基礎目標是制定會計規范的目標體系的根本，是首要目標，政治目標是其最高層次。對制定會計規范的目標體系進行研究，其著重點應放在對其基礎目標的研究定位上。

　　早在1995年初，朱鎔基同志就明確指出，“建立全國統一的、科學的、符合國際慣例的財會制度是企業科學管理和建立現代企業制度的基礎”，黨的十五屆四中全會正式提出了“建立全國統一的會計制度”的要求，1999年修訂的新《會計法》中也多次提到“國家統一的會計制度”問題《企業財務會計報告條例》的發布實施，標志著我國制定全國統一的會計核算制度的正式開始，目前財政部正在廣泛征求意見，緊鑼密鼓地進行這項工作。由此可見，全國統一的會計核算制度將成為我國會計規范體系的核心內容。從制定會計規范的基礎目標、經濟目標和政治目標看，我國制定并實施全國統一的會計核算制度十分必要。

　　二、制定會計規范的基礎目標

　　制定企業會計規范的基礎目標是對企業財務會計信息的提供（即會計行為）和提供的財務會計信息作出統一規范，為外部信息需要者取得真實、公允、可比的會計信息提供保證。

　　在研究制定會計規范的基礎目標時，必須明確以下幾個問題：

　　（一）對會計行為和會計信息作出統一規范是制定會計規范的內在動因，也是制定會計規范的最根本的目標，否則，制定會計規范的必要性就無從談起。

　　（二）會計行為和會計信息是會計規范體系規范的兩項基本內容，兩者缺一不可，但重點是“會計信息”的規范，會計行為的規范是為會計信息的規范提供條件的。特別需要強調的是，企業會計規范體系規范的是企業財務會計的會計行為和會計信息。不是企業會計，不屬于其規范的范圍，不是企業的財務會計，也不屬于其規范的范圍。全國統一會計核算制度的制定正符合這一要求，它統一規范的是企業財務會計的核算（包括會計反映、會計監督）方面。

　　（三）“作出統一規范”中的“統一”一詞包括四層含義。（1）作出“統一”規范是為了保證會計信息的可比性。可比性是會計信息的基本質量特征之一，保證會計信息的可比性是制定會計規范及從事其他各項會計工作的重要原則。為了保證會計信息的可比性和會計核算的統一性，一般不應當允許對同樣的經濟業務采用不同的會計政策。但統一性并不應當絕對地排斥靈活性，如針對某些特殊行業（如金融企業），可以允許制定不同的會計規范，針對某些特殊的會計業務，也可以允許在兩種或兩種以上的方法中作出選擇。允許有適度的選擇性，會計信息的質量反而會有所提高。只有這樣，才能在維護會計規范的公認性和權威性的基礎上，提高會計規范的操作性。（2）會計規范的實施范圍應當是所有企業。由于我國存在不同所有制、不同經營機制和經營模式、不同行業和不同規模的企業，因此，在會計規范的實施范圍問題上一直存在爭論。首先，對于普遍適用的會計核算要求和方法，會計規范應作出統一規定，但在規定具體要求和方法時對不同對象應作不同規定，對某些規定可以標明僅適用于哪些企業或標明對哪些企業不適用。其次，應強調會計規范主要適用于股份公司和有限責任公司，其他企業（如合伙企業、小企業）可以參照執行，“參照執行”不是說這些企業可以不遵守會計規范。（3）統一規范的目的是為了與國際會計規范接軌。使我國企業的會計信息披露具有國際可比性，既有利于企業的國際交往，也有利于國際會計的協調。（4）我國會計有強調統一性的悠久歷史，再加上我國企業會計人員的素質普遍偏低、職業判斷能力不強、注冊會計師執業水平不高的現實環境，盡可能地統一會計規范，縮小企業會計選擇的范圍，尤其顯得重要，也有利于提高會計信息質量。制定全國統一的會計核算制度正符合這一要求。

　　（四）會計規范體系中除統一的會計制度（如會計準則、擬制定的全國統一的會計核算制度等）外還有比它高一個層次的相關法律體系（如公司法、證券法、各類商法和稅法、會計法等）和比它低一個層次的企業內部會計制度。統一的會計制度不能與相關法律體系產生抵觸，這里尤其要注意處理好它與稅法的關系。一般來說，由于統一的會計制度與稅法的規范目的和出發點不同，兩者不必強求一致，可以適當分開，求同存異，因此而導致的會計利潤和應稅利潤的差異，可以通過納稅調整予以解決，否則反而不利于準確反映企業的財務狀況和經營成果。企業內部會計制度必須遵循統一的會計制度而制訂，但在統一會計制度允許的范圍內，企業可以根據實際情況進行會計政策和方法的選擇。這也是統一性和靈活性的對立統一。

　　（五）對會計信息作出統一規范，還必須弄清所要規范的會計信息質量特征的側重點。根據我國現實的會計環境和會計目標（注重為宏觀調控提供信息）的要求，會計信息的可靠性比相關性更加重要，因此會計規范更應側重于對會計信息可靠性的規范，強調真實與公允，當然也不能放松了對會計信息相關性的規范。這一要求也只有在全國統一的會計核算制度中才能得到體現。

　　（六）會計規范的制定是一個動態的過程，會計規范也有“生命周期”，隨著會計環境的變化，會計規范中不適合環境變化的規定要不斷修訂和淘汰，新的規定要不斷制訂，因此對制定會計規范的基礎目標的具體內容而言也不是一成不變的，也應不斷變化，是個動態的過程。如統一性、可比性和靈活性的關系、與財務制度、稅法的關系、會計規范的實施范圍、會計信息質量特征要求等等均是會繼續變化和完善的。全國統一的會計核算制度也不例外。

　　三、制定會計規范的經濟目標

　　制定會計規范的經濟目標是指人們利用會計規范想要實現的經濟目的。經濟目標的實現建立在制定會計規范基礎目標作（既“統一規范”）實現的基礎之上。會計規范的執行會產生深刻的經濟后果，不僅對經濟利益關系，甚至對整個社會經濟體制秩序都會產生極其廣泛和深刻的影響，因此制定會計規范時必須考慮“經濟后果”。目前我國制定會計規范的經濟目標主要應該有：

　　（一）提高資源配置的效率。在經濟學申，一般把“帕累托最優”作為資源配置效率的最佳標準。大量的事實證明，由于種種因素的影響，市場機制本身并不會自動實現資源最有效的配置，甚至會出現很大的資源浪費現象。在此情況下，可以通過“會計規范的制定和實施+會計信息生成+信息使用者的決策行為（對資源配置的選擇）+資源的配置達到充分有效”這樣的過程，促進資本、生產資料、勞動力市場的良性和高效運作，提高資源配置的效率。從這個角度講，制定會計規范時必須考慮如何才能保證會計規范產生的會計信息在資源配置方面的正確導向，充分發揮會計規范作為“看得見的手”的作用。很顯然，制定全國統一的、帶有強制性規定的會計核算制度最符合這一要求。

　　（二）促進收入分配的合理化。會計系統所提供的信息，并非無實際含義的數字集合，而是代表了不同的經濟內容。企業外部信息需要者（往往是企業的各利益關系人）所能取得的經濟利益，有相當一部分直接受這些“數字”的影響，因此，良好的會計規范的實施應該有助于收入分配的合理化和規范化。會計規范是收入分配的基本依據，“只要會計準則是明確的，收入分配就是規范的；只要會計準則能夠得到貫徹執行，收入分配就能正常進行，收入也就得到了保護；只要會計準則代表公允的經濟后果，收入分配就基本上合理”。如果收入分配不合理，其成因在某種程度上也可以歸結為現行會計規范不具有達成公允經濟后果的功能。糾正和改善這種狀況，可以從調整會計規范人手。建立全國統一的會計核算制度有利于微觀收入分配和宏觀收入分配的合理化和規范化。

　　（三）推動資本市場（主要是證券市場）的完善和發展。證券市場的發展與會計規范的完善是互動的關系。現代證券市場是建立在信息披露制度之上的，信息披露的核心內容是財務會計數據。因此有人稱會計規范是證券市場的“基礎設施”。可以講，沒有嚴格的會計規范，證券市場將一片混亂，其發展完善根本無從談起。我國基本會計準則和《關聯方關系及其交易披露》等十多個具體準則的發布和實施，對證券市場的發展已經起到了積極的推動作用。而證券市場的發展對會計規范的完善又起到了巨大的推動作用。因此，我國會計規范的制定和實施必須將促進資本市場（主要是證券市場）的規范和有序發展作為重要經濟目標之一。全國統一的會計核算制度最能滿足這一目標的要求。

　　（四）有利于宏觀調控的實施。我國實行的是社會主義市場經濟體制，必須發揮計劃和市場兩方面的優勢作用。政府對國民經濟進行及時有效的宏觀調控所需要的各種重要的經濟信息中，有很大一部分是通過會計信息或通過對有關會計信息的計算加工而得到的。如果沒有統一會計制度的嚴格、有力的規范，政府取得的這部分經濟信息（會計信息）對于宏觀調控就沒有意義。因此，我國會計規范的制定和實施，一定要有利于政府對經濟實施宏觀調控。這是我國制定會計規范的目標與美國等實行充分競爭的市場經濟體制國家有較大區別的地方。我國的會計環境更相似于法國等歐洲大陸國家的會計環境，法國制定全國統一會計制度代會計總方案的成熟做法值得我們深入研究、借鑒。在我國，政府更有條件通過對統一會計核算制度的制定施加影響來促使會計規范朝著有利于宏觀調控的方向發展。

　　（五）符合國際資本流動和企業國際經濟交往的需要。對外開放是我國的一項基本國策。我國會計制度改革的最終目標是要建立適應中國市場經濟發展的特點、與國際會計慣例相協調的會計規范體系，所以與國際會計相協調是我國制定會計規范的中心目標之一。我國1993年以前的分所有制、分部門、分行業的會計制度所提供的會計信息在國際經濟交往中難以被人接受和理解、成了國際間經濟交往的障礙這一事實便說明了制定、實施與國際會計慣例相銜接的統一會計核算制度是何等重要。

　　會計是國際通用的商業語言，一個國家的經濟要國際化離不開會計。為了吸引外資、對外投資和開展國際貿易、國際經濟技術合作等國際經濟交往活動，我國會計規范的制定一定要考慮與國際慣例相協調，走國際化的道路。在處理會計的國際化與國家化的關系時，總的原則應當是“求大同，存小異”。但不能片面地把會計的國際慣例理解成就是會計環境與我國差異很大的美國等國的會計模式。

　　（六）保障社會經濟可持續發展。我國人口眾多，資源相對不足，在現代化建設中必須實施可持續發展戰略。我國制定的會計規范也必須在保障社會經濟可持續發展方面作出自己的貢獻。具體而言，（1）通過統一會計制度規范會計信息的輸出，促進利益分布和利益后果的合理化和規范化，合理調整我國經濟結構和產業結構，落實資源的有效配置，維護市場經濟的良好秩序和社會經濟權責結構的穩定性，從而促進社會經濟的穩定運行和健康發展；（2）通過對社會經濟組織履行社會責任信息的披露要求，促使各社會經濟組織在社會貢獻、職工福利、環境保護、資源節約等方面作出更大努力；（3）促進企業重視無形資產和技術創新、重視人力資源的開發利用和維護，促使科學技術成果的轉化，迎接知識經濟時代的挑戰。

　　（七）促進現代企業制度的完善。會計規范的制定和實施對促進現代企業制度的完善作用巨大。（1）隨著所有權和使用權的分離，企業外部的會計信息使用者日趨復雜，向他們提供企業經營業績和決策有用的信息，是企業生存和發展的前提，因此在現代企業制度下，統一的會計規范是不可或缺的；（2）現代企業參與市場競爭必須相互提供、交換會計信息，而統一的會計規范正是會計信息的統一標準，也是評價企業財務狀況和經營成果的共同標尺，同時統一的會計規范還為企業自主制定符合實際情況的內部會計制度提供了一個客觀依據，因此，統一的會計規范的制定和實施為企業走向市場參與公平競爭創造了條件；（3）產權清晰是現代企業的首要特征，統一的會計規范的實施使現代企業的產權清晰成為可能。各種投資者在企業中擁有的權益界限的客觀反映和報告，有助于確保企業各方利益關系人的利益，做到分配有據、公平合理，有助于劃清經濟責任，也有助于依法進行清算；（4）統一的會計規范在促使企業政企分開、權責明確和管理科學方面應起一定作用。現代企業錯綜復雜的代理關系以及經營的不確定性，決定了企業相關利益集團之間必然存在利益的非均衡性、信息的不對稱性和風險的不平等性，相關利益集團為了保護自身利益便要求對各種代理關系進行監督，需要建立一系列溝通、激勵、協調代理關系的管理機制，統一的會計規范正可以滿足這種需要；（5）通過實施統一的會計規范，促使國有資產的管理、監督和運行機制的建立和完善，從而實現國有資產的保值增值。

　　（八）健全社會主義市場經濟體制。上述七個方面的制定會計規范的經濟目標歸結到一點，都是為了適應和促進我國社會主義市場經濟體制。除此之外，制定會計規范還必須在以下方面確保我國市場經濟體制的健全：（1）可靠、全面和及時的會計信息披露直接關系到市場經濟公開、公平和公正原則的體現和維護，從而能為企業營造一個良好的市場競爭環境；（2）市場經濟是法治經濟，會計規范應該與其他法律法規一道，形成我國完善的法律法規體系，促進全民族法律意識的提高；（3）會計規范也是社會審計的依據，會計規范的制定應促進我國經濟監督制度，尤其是社會審計事業的發展，為市場經濟體制的發展創造更好的條件。

　　這樣的會計規范不是統一的，怎么行呢？

　　四、制定會計規范的政治目標

　　制定會計規范的政治目標是指人們利用會計規范所要達到的政治目的，它是其經濟目標的延伸，建立在制定會計規范的基礎目標和經濟目標的基礎之上。會計規范的制定過程身就是一項“政治程序”。根據我國會計政治環境的要求，我國制定會計規范的政治目標應該有：

　　（一）我國是人民民主專政的社會主義國家，因此會計規范的制定不能為少數人（利益集團）所控制，更不能側重少數人（利益集團）的利益，而應當為“解放生產力，發展生產力，消滅剝削，消除兩極分化，最終達到共同富裕”服務，維護公眾利益，促進人民幸福。這是我國制定會計規范最根本的政治目標。

　　（二）會計規范的實施應當有利于嚴肅財經紀律，懲治腐敗，扼制腐敗現象的滋生蔓延；有利于統一考評政治業績，從而促進政治體制改革，完善民主選舉、民主決策、民主管理和民主監督；有利于保障社會公平公正，促進以法治國，維護社會安定團結。

　　（三）會計規范的制定和實施不僅要促進我國經濟倫理、職業道德、社會公德的優化，弘揚傳統優秀文化，而且要促進思想解放、講求效率、敢于競爭、勇于探索等適應市場經濟體制的先進觀念深入人心，促使精神文明和物質文明共同協調發展。從制定會計規范的政治目標看，我國的基本會計規范也應當是統一的。

　　主要參獻

　　1、朱鎔基給會計國際研討會的賀信會計研究，1995；1

　　2、林鐘高，龔明曉論會計準則目標會計研究，1998；2