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增值稅核算方法改進芻議
現行增值稅的會計核算方法主要存在以下不足：
一是“應交稅金”科目的屬性混淆不清。設置“應交稅金一未交增值稅”的目的在于將應交、未交的增值稅與待扣進項稅額區別開來，防止其相互抵沖而超前抵稅。現行的“應交稅金－應交增值稅”科目，其末余額在借方，表示尚未抵扣的進項稅額，進項稅額是貨物的附屬品，屬企業的流動資產。而“應交稅金－未交增值稅”在性質上屬企業的流動負債。因此“應交稅金”－級科目反應映的是其所轄兩個明細科目相互抵銷后的余額，其屬性混淆不清。
二是入庫稅金的會計核算有違會計核算的“清晰性”。財政部財會相關文件規定，企業應在“應交稅金”科目下設“未交增值稅”二級科目，核算企業當月上繳上月未交的增值稅以及企業月終轉入的應交、未交增值稅和多交的增值稅(由“應交稅金一應交增值稅”的“轉出未交增值稅”借方專欄和“轉出多交增值稅”貸方專欄轉入)。這樣，對于交納增值稅這項同一經濟業務分別在兩個不同的明細科目核算，交納當月增值稅則借記“應交稅金——應交增值稅(已交稅金)”科目；交納上月的增值稅則借記“應交稅金——未交增值稅”科目，從而違反了會計核算“清晰性”原則，使本來較清晰、簡單的經濟業務變得模糊不清。
三是存貨成本缺乏對比性。向一般納稅人購進的貨物，其進項稅額可以抵扣，成本是無稅的，但從小規模納稅人購進的貨物，只能取得普通發票，價稅是合一的，成本是含稅的，由于購進渠道不同，其成本的構成不同，缺乏可比性。當購進貨物改變用途(用于在建工程，職工福利等)，按規定其進項稅額不予抵扣，應通過“進項稅額轉出”貸方專欄轉到商品成本中。同時導致不同一批存貨因使用方向不同，其存貨成本產生差異，而缺乏可比性。
四是易使資產負債表結構信息失真。生產企業為了保持生產的持續、穩定，經常一次性購入大量的原材料，商業企業由于季節性銷售需要準備足量的庫存商品，現行“票到扣稅法”、“貨到扣稅法”、“付款扣稅法”勢必造成資產負債表結構信息失真，不能正確反映企業的財務狀況和稅金的交納情況。
鑒于上述不足的方面，筆者認為對現行增值稅會計核算可作如下改進：
首先，在購進貨物時，不論是增值稅專用發票，還是普通發票，均采用價稅分離方法核算存貨成本。對于普通發票不能抵扣的增值稅記入“管理費用”科目，這既是一種制約，又符合成本法原則。對改變用途的存貨，其進項稅額轉出時，也記入“管理費用”科目。
其次，可將“應交稅金——應交增值稅”明細科目升格為“增值稅”一級科目，下設“待扣稅金”三欄式明細賬和“進項稅額”、“減免稅額”、“出口抵減內銷產品應納稅額”、“轉出未交增值稅”、“銷項稅額”、“進項稅額轉出”、“出口退稅”等七個專欄的多欄式明細賬。刪除目前“已交稅金”、“轉出多交稅金”兩個專欄，保留“應交稅金——未交增值稅”賬戶。當企業取得專用發票時，借記“增值稅——待扣稅金”，待月終持專用發票到稅務機關認證符合抵扣時，再結轉到“進項稅額”專欄，借記“增值稅——進項稅額”，貸記“增值稅——待扣稅金”。這樣可以協調進項稅額核算與稅收征管的矛盾，期末(轉賬前)，比較多欄式明細賬借方專欄合計數和貸方專欄合計數，若借方專欄合計數大于貸方專欄合計數，表示尚未抵扣的進項稅額，結轉到下期繼續抵扣；若借方專欄合計數小于貸方專欄合計數，則為本期應交增值稅，通過“轉出未交增值稅”專欄轉出，借記“增值稅——轉出未交增值稅”，貸記“應交稅金一未交增值稅”。這樣“增值稅”科目期末余額只能在借方，表現為企業的一種待轉嫁的流動資產，“應交稅金——未交增值稅”科目貸方表示轉入的未交增值稅，借方表示企業已交的增值稅，不再劃分稅款的時間界限。
再次，無論工、商企業均不能以當月購進的進項稅額一次性進行抵扣銷項稅額，建議可改按銷售成本比率扣稅法進行抵扣。具體做法為：企業當期購進貨物時，其進項稅額，應全部計入“增值稅——待扣稅金”賬戶，月底經稅務機關認證后，再轉入“增值稅——進項稅額”專欄。每月終了，工業企業應計算出當期產品銷售成本額占產成品總成本額的比率，商業企業應計算出商品銷售成本額占商品總成本額的比率，用計算出的銷售比率乘以月末“增值稅——進項稅額”余額，即得到當月抵扣的進項稅額。該方法將企業當期進項稅額的抵扣與企業當期實現的銷售掛鉤，即以銷定扣，當期銷售得多，進項稅額就抵扣得多，當期銷售和少，就抵扣得少。從而避免少數企業長期不繳稅，長期出現零稅負或應繳稅金出現紅字現象。
最后，資產負負債表編制時將“增值稅”科目期末借方余額(即留抵稅額)到入“其他流動資產”項目中，將“應交稅金”科目期末貸方余額(即應交增值稅)到入“未應稅金”項目中，方能解決資產負債表結構信息失真的問題。
責任編輯：小奇
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