合同附有質量保證條款確認收入時產生的稅會差異怎么辦？

來源: 中國稅務報編輯：fengjunyan 2020/08/05 15:16:52　　字體：大小

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《企業會計準則第14號——收入》（以下簡稱“新收入準則”）自2017年7月5日發布至今，已滿3年。3年來，收入確認的稅會差異，一直是業界討論的熱點和難點問題。當前，新收入準則已在上市公司中實施，2021年1月1日開始還將在執行企業會計準則的非上市企業施行。那合同附有質量保證條款確認收入時產生的稅會差異怎么辦？

某企業主要生產銷售交換機、路由器等軟件產品，與客戶簽訂合同時，合同條款中常常涉及質量保證條款。請問，這類業務的稅會差異應如何處理？

這類業務屬于附有質量保證條款的銷售。質量保證條款分為服務類條款和保證類條款。新收入準則中規定，對于服務類條款，按單項履約義務處理，將交易價格分攤至該單項履約義務，履行合同時確認收入；對于保證類條款，按或有事項準則處理，計入“銷售費用—產品質量保證”，同時計入“預計負債”。

《企業所得稅法》則不允許企業扣除按照歷史經驗與數據預提的因質量保證而發生的費用，只有在費用實際發生時，才準予扣除。即對于作為單項履約義務的質量服務類銷售，按照新收入準則規定確認的會計收入與應稅收入并無差異；對于不作為單項履約義務的質量保證類的銷售，全額確認企業所得稅應稅收入，存在稅會差異。

舉例來說，A公司為一家精密儀器生產和銷售企業。A公司與B公司簽訂一項精密儀器的銷售合同，合同約定A公司向B公司銷售一批精密儀器，售價為780萬元。A公司承諾，該批儀器售出后1年內，如出現非意外事件造成的故障或質量問題，A公司免費負責維修（含零部件的更換），同時A公司還向B公司提供一項延保服務，即在法定保修期1年之外，延長保修期3年。該批精密儀器和延保服務的單獨標價分別為700萬元和80萬元。該批精密儀器的成本為500萬元。A公司根據以往經驗估計在法定保修期（1年）內將發生保修費用20萬元。合同簽訂當日，A公司將該批儀器交付B公司，同時B公司向A公司支付780萬元價款。

假定不考慮相關稅費及貨幣時間價值因素，A公司應于收到貨款時，將延保服務收費的80萬元確認為合同負債，并在延保期間，根據延保服務進度確認收入。公司預計在保修期內發生的保修費用20萬元，應計入“銷售費用—產品質量保證”，同時計入“預計負債”。

稅務處理方面，《企業所得稅法實施條例》第八條規定，企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除，強調實際發生、相關性和合理性三個關鍵點。本例中，精密儀器銷售、延保服務收入確認方面稅務與會計處理一致。但是，稅收政策不允許企業扣除按照歷史經驗與數據預提保修費用，只有在費用實際發生時才準予扣除，故稅會處理不一致，將形成暫時性差異。