一個企業的大客戶，往往不是該企業收益貢獻率最高的，就是收益貢獻率最低的客戶。

　　從全球來看，特別是在9.11事件之后，面臨陷入衰退的外部經濟環境，各個行業、各種類型的企業紛紛認識到降低成本是企業未來戰略發展的重要方向。尤其對服務業來說，由于行業競爭激烈，必須進行大量固定資產投入，間接成本比例高，其后臺服務更需要經常進行計劃、管理和調整。另一方面，中國加入世界貿易組織后正逐步成為“世界工廠”，中國企業面臨著日益嚴峻的挑戰。尤其是在金融、電信等服務行業。

　　作業成本法（Activity-Based Costing，簡稱ABC）從根本上來說是一種間接成本分配方法，它以作業為中心，根據作業對資源耗費的情況將資源的成本分配到作業中，然后根據產品和服務所耗用的作業量，最終將成本分配到產品與服務。與傳統的按照生產工時、定額工時、機器工時、直接人工費等比例分配間接成本的方法相比，采用作業成本法無疑能夠提供更為精確的成本信息。

　　作業成本法是同作業成本管理（Activity-Based Management，簡稱ABM）緊密結合的，作業成本管理以作業成本法為基礎，旨在減少損失與浪費，提高決策、計劃、控制的科學性和有效性，促進企業管理水平的不斷提高。

　　“作業成本法”最典型應用

　　作業成本管理與戰略規劃、預算、績效管理報告等其它管理要素共同構成了一個完整的企業管理體系。由于作業成本法能夠更加精確地對成本進行分攤，因而，能夠為企業的預算制定、平衡分數卡、財務報表提供更為準確的數據，全面支持企業的戰略規劃、預算編制與執行、績效管理等。

　　通過對產品成本的正確核算，管理層能夠得到各個產品線真正的收益率。對于收益率無法達到要求的產品線，可以考慮退出，將資源投入收益率較高的產品線，或者通過提高產品的價格、提高銷量等各種措施提升產品的收益率。

　　傳統的成本管理法通常不會區分企業為吸引、留住不同客戶所耗費的成本，分析的結果一般都是大客戶的收益貢獻率高，小客戶的收益貢獻率低。其實，企業為不同客戶所耗費的成本有很大的區別。有些客戶交易量大，需求量平穩，對產品及服務的要求并不高，這些客戶的成本很低；而有些客戶交易量雖然大，但需求量波動大，對產品及服務要求苛刻，經常會有投訴，企業需要投入大量人力與物力對該類客戶進行銷售與服務工作，這些客戶的成本就很高。實際上，通過作業成本法分析，一個企業的大客戶往往不是該企業收益貢獻率最高的客戶就是收益貢獻率最低的客戶。實施了作業成本管理法之后，市場部門就能夠作出相應的決策：對收益貢獻率高的客戶可以適當增加成本去爭取、維護，對于收益貢獻率低的客戶可以進行適當的取舍，或是改變工作方式、降低成本，使該類客戶的收益貢獻率達到應有的水平。

　　由于進行作業成本管理需要分析每項作業服務的產品及其耗用的資源，使企業能夠識別出那些高成本、無附加值的作業與高成本、有附加值的作業。對于前者，可以停止該類作業，減少資源的浪費；而對于后者，則可以進行業務流程的深入分析與重組，使作業的價值與成本相匹配。此外，通過作業成本管理，企業還能夠清楚地掌握資源使用狀況，更好地在企業內部調配資源及從外部獲取資源。

　　通過實施作業成本管理企業可以獲得各項主要業務的成本數據，這些客觀公正的數據可以用來作為企業進行績效管理的數據來源，從而有效地支持企業進行績效管理。

　　以金融機構的作業成本管理為例，將工資這一耗費的資源進行分解。根據票據處理過程中開票時間所占的百分比，可以得出開票作業消耗的工資成本。然后根據開出的票據的資料（如為哪一類業務品種開出的票據），將工資成本最終分配到相關的業務品種，如個人活期帳戶。完成所有成本的分配后，我們就可以得到個人活期帳戶的真實成本情況，可以計算該金融產品的收益率用于績效考核或是支持管理人員的決策，如根據成本情況制定收費標準。如活期帳戶成本與同業水平相比偏高，企業則應采取各種措施，設法降低成本。此外，還可以將成本分配到用戶，就可以得到各類用戶的收益貢獻水平，如活期帳戶大企業用戶與中小企業用戶的收益貢獻率，為管理層采取不同的措施提供數據支持。

　　系統的方法實施

　　作業成本管理法的推行是一項系統工程，圖三是畢馬威管理咨詢的作業成本管理項目的通常步驟。我們不妨通過一個案例對實施作業成本管理的步驟作一個簡單描述，提示實施過程中需要重視的環節。

　　第一階段，分析需求。B公司是一家國際性的大型金融機構。由于成本信息不明確，公司內部無法明確分配的間接費用高達2億5千萬美元，直接影響了公司的整體收益狀況。為了有效地控制、降低成本，項目組決定引入以作業成本法為基礎的“內部服務收費制度”，即為公司內部部門間提供的服務設定價格，使用服務的部門要向提供該服務的部門購買服務，同時以作業成本信息為依據，我們同樣可以進行業務決策，如制定對外服務的價格，考核各個部門的績效。

　　第二階段，作業分析。要建立“內部服務收費制度”，首先須將公司所有部門分為三類：

　　1前臺部門，指那些直接與客戶接觸，進行業務操作的部門；

　　2產品直接服務部門，指提供與產品直接相關服務的部門；< 3產品間接服務部門，指人事部、信息系統部等向其它部門提供與產品無直接關系的服務的部門。

　　其中第二類與第三類部門向第一類部門提供的服務即是進行內部交易的服務。在明確了哪些服務為內部交易對象以后，就需要進行作業分析，建立作業字典，對業務流程、作業與成本動因進行明確定義，將內部服務的成本分配給相關的前臺部門。

　　第三階段，識別與分析數據來源。在分析了各項內部服務的成本后，作為服務提供方的部門與作為服務購買方的部門進行協商，對成本數據來源進行分析與研究，最終商定內部服務的內容與購買價格。例如，研發部認為信息系統部為其提供的內部服務成本過高，卻不能產生相應的收益，因而大大減少了從信息系統部購買IT支持服務的內容，該項成本開支也大大下降。此外，前臺部門還需要利用相關成本數據分析主要客戶、客戶群及業務品種的利潤水平，并采取相關措施確保本部門的利潤水平。例如，證券自營業務在扣除內部收費后利潤率為負，但又無法降低內部服務收費，因而應當對自營業務流程進行調整，設法降低成本，保證一定的利潤率。

　　第四階段，設計作業成本模型。根據協商結果簽訂內部服務協議。

　　第五階段，實施作業成本模型。即公司內部開始根據簽訂的內部服務協議計算各部門的成本與利潤，并進行績效考核。

　　實施作業成本管理過程中，另外包括三項重要的工作：

　　1項目管理2轉變促成3知識轉移

　　項目管理是為了保證項目能夠在規定的時間內保質保量完成。轉變促成是為了順利實現人員與組織的轉變。知識轉移則是通過聯合項目團隊、培訓等方式使企業能夠擁有一批充分掌握作業成本管理方法的人員，在項目結束后能夠繼續推進作業成本管理，使企業能夠真正實現持續性的提高與改進。

　　B公司通過“內部服務收費制度”的推行，在企業內部引入市場運作機制，增強了成本核算觀念，有效地引導員工避免浪費、控制并降低成本。例如，IT技術投入與營業相關費用每年降低5000萬美元，證券自營業務成本降低3000萬美元。

　　在推行作業成本法的過程中，企業管理者應當特別重視以下幾個關鍵成功因素：

　　作業成本法的實施涉及企業的方方面面，整個工作不僅與財務部門密切相關，其他職能部門和業務部門的積極參與同樣是項目成功的重要保障。企業的最高管理層尤其需要給予項目有力的支持，并抓好具體的管理和協調工作。

　　對業務流程的深度理解和具體化是作業成本法設計和推行的基礎，這一工作的客觀性與科學性是作業成本法最終設計結果準確與合理的重要保障。因此，業務流程評估和細化需要有一個客觀公正的團隊來完成，并且應給予這個團隊足夠的時間與資源。

　　作業成本法的推行對于企業的每個員工來說都是一個全新的事物，打破了他們心中傳統的成本觀念與管理模式。企業領導應充分重視員工在這一轉變中可能遇到的困難，通過豐富、靈活的手段促使每位員工更好地理解與運用作業成本法。

　　作業成本法對基礎數據的要求很高，這些成本數據的收集和整理工作復雜、大量且不容有錯，可以借助于信息系統的有力支持，以確保高效、準確地完成基本數據的收集和分析。

　　作業成本管理改變了企業的管理模式，影響面涉及企業經營管理的方方面面，包括業務流程、績效考核、組織架構甚至是企業戰略。在作業成本法的規劃上應全面考慮它們之間的接口并確保在項目推動過程中各團隊之間的相互合作，避免出現接口問題。