——兼論會計師事務所業務的新領域

　　農村財務管理混亂問題，是當前農村經濟新階段需認真研究解決的深層次問題之一，是關系農村經濟改革與發展、農村社會穩定及黨群關系、干群關系的一個重大問題。農村財務管理混亂狀況產生的原因是多方面的，但對農村財務管理缺乏有效的審計監督，尚未形成一個系統有效的農村財務審計監督體系，是其中一個主要原因。而在農村財務審計監督體系中，注冊會計師審計具有不可替代的作用。不過，從總的情況看，目前注冊會計師尚未充分涉足這一領域。本文試就此談點粗淺看法。

　　一、農村財務審計監督引入注冊會計師審計的必要性與緊迫性

　　（一）注冊會計師在農村財務審計中大有可為

　　本文所指農村財務，是指在村級合作經濟組織范圍內有關集體資產的管理、農民負擔的征收和運用、村級財務收支及收益的分配、社區公共品的提供及村級債務的形成和償還等方面所涉及的資金的籌集、投放、使用及分配等財務活動。在農村財務活動中，由于許多鄉鎮政府未能依法行政，村“兩委”權力來源不合理及對其缺乏監督，致使多數農村財務管理混亂不堪，違法行為嚴重，廣大農民的利益受到嚴重侵害。農村財務公開的虛設、村“兩委”與全體村民信息的不對稱及鄉鎮政府有關部門的某些工作人員與村“兩委”相互串通勾結，使得全體村民或村民主理財小組的審計監督形同虛設。而鄉鎮政府經管站的“雙代管”只是一項不得已而為之的權宜之計，其本身無法克服的不足使之監督的有效性很低。因此，在客觀、公正評價農村財務活動的合法性方面，注冊會計師有著顯而易見的優勢。

　　（二）會計師事務所、特別是當地的會計師事務所有必要開展農村財務審計

　　就目前情況看，縣城中的小型會計師事務所普遍存在業務量少的困難，拓寬審計領域是其發展的需要。農村財務管理中的許多審計內容，如土地承包、村組織公共權力的運用、村干部的腐敗問題、農民負擔的合法性等，可根據委托隨時進行審計，因此非常有利于會計師事務所全年均衡執業。另外，縣城中的會計師事務所比較了解農村實際、熟悉農村政策，這為村級財務審計的質量提供了保障。

　　（三）注冊會計師的審計意見是鄉鎮政府和全體村民考核村“兩委”及其干部受托責任履行情況的可靠依據

　　在村級財務關系中，全體村民是村合作經濟組織集體資產的所有者，而村“兩委”是全體村民民主選舉產生的集體資產的經營者，其對村集體經濟的發展、集體資產的安全與增值等負受托責任。為保證村“兩委”正確履行職責，真正對全體村民負責，防止“道德風險”的產生，必須加強對村“兩委”的監督考核。而考核依據的可靠性就成了監督是否有效的關鍵之一。過去考核村干部大都由鄉鎮黨委政府直接進行，這種方法不僅導致村干部只對鄉鎮黨委政府負責，不管全體村民疾苦，而且與已頒布實施的《村民委員會組織法》中關于鄉鎮政府與村委會關系的法律規定有矛盾。更為重要的是，農村財務管理的實際已證明，村級財務管理混亂、農民利益遭受嚴重侵害的根源之一，就是鄉鎮政府與村“兩委”之間的直接領導的行政管理體制。另一方面，隨著《村民委員會組織法》的頒布實施、農村民主建設的推進，全體村民作為村集體經濟所有者的地位得以確立，從理論上講可由全體村民或村民代表大會對村“兩委”受托責任的履行情況直接考核。但如果完全由全體村民進行考核，就目前農村實際看，會出現兩種不利傾向：一是在許多村合作經濟組織中，由于村民普遍缺乏財會知識、文化素質較低，沒有能力客觀、公證評價農村財務活動的合法性、公允性。在經濟較發達、村合作經濟組織業務復雜的農村更會如此，這樣就會使正確考核村“兩委”受托責任履行情況成為空話；二是部分農村存在村干部“家族化”、回避難的問題，宗族勢力左右村級事務，由全體村民考核，有時會變成大家族的聯合舞弊。因此，從理論和實踐上講，只有注冊會計師能夠站在獨立第三者的立場，客觀公正地評價村“兩委”是否正確履行了全體村民及鄉鎮政府賦予的職責。

　　二、注冊會計師從事農村財務審計的內容

　　（一）注冊會計師應接受全體村民委托（而不是鄉鎮政府），對村“兩委”特別是村委會是否正確履行職責進行審計，為村領導班子的換屆選舉提供可靠依據

　　審計的主要內容有：1.規定的農民負擔是否合理合法。如“三提五統”是否超過國家有關政策法規，執行國家稅收政策是否有偏差（如提高征收額度、改變征收辦法等），村級社區公共品收費是否規范，各種罰款是否有根據等。2.村領導班子在集體資產管理中的行為是否合法，是否保障了集體資產的安全、完整和增值。如土地承包、土地征用、宅基地使用、村辦企業承包、村級公益事業的發包等方面是否存在違法行為等。3.村領導班子公共權力（主要是村合作經濟組織財權）是否被正確使用，即村領導班子是否運用這種公共權力作為竊取個人私利的工具，如以權謀私、權錢交易等腐敗現象。

　　（二）接受縣級以上政府有關部門（如審計部門、紀監檢察機關）的委托，對涉及鄉鎮政府及干部侵害農民利益的經濟案件進行審計鑒證

　　此類經濟案件的審計，若由政府委派工作組進行審計，有悖于審計的獨立性原則，結果往往是“官官相護”，大事化小，小事化了，無法公正處理案件，無法贏得農民信任。政府有關部門應將此類經濟案件的審計工作委托注冊會計師進行，以取得充分可靠的審計證據，公正處理有關農民利益的經濟案件。

　　（三）對村合作經濟組織財務收支活動合法性、公允性及合理性提出審計意見

　　農村合作經濟組織財務收支及各種會計報表信息的公開與高質量，是強化農村民主監督、克服村級財務混亂的重大舉措。1996年12月，農業部專門就村合作經濟組織財務公開的基本內容作出了明確規定，各地農村已作了廣泛的實踐。但目前財務公開程度及財務信息的質量很難保證，這使得全體村民及村民主理財小組無法獲得充分可靠的財務信息，財務民主監督的有效性極低。因此，注冊會計師可接受全體村民或鄉鎮政府的委托，對村合作經濟組織財務收支及各種會計報表財務信息的合法性、公允性及合理性進行審計，以提高農村財務信息的可靠性，為強化村級財務監督提供客觀依據。

　　此外，注冊會計師從事農村財務審計中還有以下幾個問題需要解決好：一是國家有關部委應盡快出臺與完善有關村合作經濟組織財務審計的法規，為注冊會計師進入此領域提供法律依據；二是明確審計委托人的范圍，特別應明確全體村民以村合作經濟組織集體資產所有者身份充當審計委托人的地位；三是注冊會計師應充分考慮村合經濟組織財務審計的風險，委派熟悉農村實際情況、通曉國家農村政策與法規、經驗豐富的注冊會計師負責審計工作，提高注冊會計師審計的社會公信力。