政府機(jī)構(gòu)、項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)在國(guó)外已經(jīng)實(shí)行多年，而我國(guó)尚處在起步階段，要不要開(kāi)展政府機(jī)構(gòu)、項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)和如何開(kāi)展政府機(jī)構(gòu)、項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)也是我國(guó)審計(jì)理論界比較關(guān)注的話(huà)題，本文擬從政府機(jī)構(gòu)、項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)的必要性及其方法的角度，簡(jiǎn)要地談?wù)勛约旱目捶ā?br>
　　一、政府機(jī)構(gòu)、項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)的概念

　　政府機(jī)構(gòu)、項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)實(shí)際上是對(duì)政府機(jī)構(gòu)、項(xiàng)目管理審計(jì)和效果審計(jì)的總稱(chēng)。1981年美國(guó)會(huì)計(jì)總署在頒布實(shí)施的“政府機(jī)構(gòu)、項(xiàng)目活動(dòng)及職能的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)”中將管理審計(jì)定義為是確定：a一個(gè)單位是否是以經(jīng)濟(jì)、有效的方式管理和利用其資源（如：人力資源、財(cái)務(wù)及地產(chǎn)資源）；b造成不經(jīng)濟(jì)或無(wú)效管理的原因；c一個(gè)單位是否執(zhí)行了有關(guān)經(jīng)濟(jì)和有效的法規(guī)。將效果審計(jì)定義為：效果審計(jì)決定期望的結(jié)果或利潤(rùn)是否能實(shí)現(xiàn)，法規(guī)或其他權(quán)力機(jī)構(gòu)確定的目標(biāo)是否能達(dá)到，被審單位是否考慮了其他以更低成本實(shí)現(xiàn)期望結(jié)果的選擇。換句話(huà)說(shuō)，效果審計(jì)是對(duì)公共部門(mén)真正的績(jī)效進(jìn)行衡量，也就是說(shuō)對(duì)一個(gè)單位或一個(gè)項(xiàng)目是否能實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)進(jìn)行評(píng)價(jià)。

　　二、開(kāi)展政府機(jī)構(gòu)、項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)的必要性

　　近年來(lái)，隨著我國(guó)政治制度的改革，人民群眾參政議政熱情不斷高漲，公眾不僅要求政府機(jī)構(gòu)提供更多更好的服務(wù)，還關(guān)注政府機(jī)構(gòu)提供的服務(wù)所耗費(fèi)的財(cái)務(wù)和經(jīng)濟(jì)方面的資源以及提供的服務(wù)產(chǎn)生的效果。因財(cái)務(wù)審計(jì)和合規(guī)性審計(jì)難以滿(mǎn)足公眾要求，且政府機(jī)構(gòu)、項(xiàng)目績(jī)效現(xiàn)狀離公眾要求又有很大差距，只有盡早實(shí)行政府機(jī)構(gòu)、項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)，促使政府機(jī)構(gòu)盡全力提高行政績(jī)效。

　?。ㄒ唬┴?cái)務(wù)審計(jì)和合規(guī)性審計(jì)的局限性

　　傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)和合規(guī)性審計(jì)只檢查政府機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)收支和預(yù)算執(zhí)行情況，評(píng)價(jià)和確定是否符合法律、規(guī)定。審計(jì)人員因?yàn)閷徲?jì)范圍和審計(jì)手段的限制無(wú)法弄清政府機(jī)構(gòu)提供的服務(wù)所耗費(fèi)的財(cái)務(wù)和經(jīng)濟(jì)方面的資源以及提供的服務(wù)產(chǎn)生的效果。如對(duì)政府交通部門(mén)的公路建設(shè)項(xiàng)目的審計(jì)，運(yùn)用財(cái)務(wù)審計(jì)和合規(guī)性審計(jì)只能反映政府交通部門(mén)的公路建設(shè)項(xiàng)目的資金收支和預(yù)算執(zhí)行情況，無(wú)法反映政府交通部門(mén)可能在設(shè)計(jì)與建設(shè)現(xiàn)代化高速公路中精心利用資源，取得的巨大成就，更難反映建成的現(xiàn)代化高速公路是否必要或位置是否得當(dāng)，總之無(wú)法反映這一公路建設(shè)項(xiàng)目的績(jī)效。因此，作為國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)政府機(jī)構(gòu)、項(xiàng)目的審計(jì)不能僅僅停留在評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)控制，確定是否符合法律、規(guī)定等財(cái)政財(cái)務(wù)收支合法、合規(guī)的層面上，而應(yīng)從評(píng)價(jià)政府機(jī)構(gòu)運(yùn)用其資源效益的角度審查其內(nèi)部管理系統(tǒng)和管理制度。通過(guò)審計(jì)檢查政府機(jī)構(gòu)是否達(dá)到法律要求及法定工作目標(biāo)，評(píng)價(jià)其工作效果與成效。這就要求我國(guó)政府機(jī)構(gòu)的審計(jì)應(yīng)從傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)和合規(guī)性審計(jì)向績(jī)效審計(jì)轉(zhuǎn)變。

　?。ǘ┱畽C(jī)構(gòu)、項(xiàng)目績(jī)效現(xiàn)狀要求盡早實(shí)行績(jī)效審計(jì)

　　我國(guó)政府機(jī)構(gòu)改革后，政府機(jī)構(gòu)的行政效率有了較大提高，政府機(jī)構(gòu)履行職能的效果也很明顯。但是，這與人民群眾迫切要求提高服務(wù)質(zhì)量，改進(jìn)政府機(jī)構(gòu)工作的要求還有很大差距。特別是部分政府機(jī)構(gòu)行政效率低下，管理工作不到位，損失浪費(fèi)的現(xiàn)象比較嚴(yán)重。以原人民銀行近年來(lái)履行金融監(jiān)管職責(zé)績(jī)效現(xiàn)狀分析為例子，就不難看出開(kāi)展政府機(jī)構(gòu)、項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)的必要性。

　　近年來(lái)，原人民銀行為更好地履行金融監(jiān)管職責(zé)出臺(tái)了多項(xiàng)舉措，從引進(jìn)巴塞爾協(xié)議中關(guān)于資本充足率的硬性規(guī)定，到《商業(yè)銀行考核評(píng)價(jià)辦法》，都體現(xiàn)了監(jiān)管當(dāng)局以一整套指標(biāo)體系來(lái)衡量金融運(yùn)行質(zhì)量和自身監(jiān)管績(jī)效的努力。但是，人民銀行近年來(lái)金融監(jiān)管績(jī)效不高的問(wèn)題始終未能得到根本解決，主要表現(xiàn)：一是金融監(jiān)管難以保證金融機(jī)構(gòu)安全運(yùn)行。即金融機(jī)構(gòu)不良資產(chǎn)比率仍在高位徘徊，金融機(jī)構(gòu)違規(guī)經(jīng)營(yíng)時(shí)有發(fā)生，非銀行金融機(jī)構(gòu)資本充足率低下，抗風(fēng)險(xiǎn)能力微弱。二是人民銀行近年來(lái)金融監(jiān)管組織體系不完善，金融監(jiān)管未能形成合力。大區(qū)分行成立后，市縣兩級(jí)支行雖然也建立了各自的金融監(jiān)管組織機(jī)構(gòu)，但由于缺乏一整套統(tǒng)一有序的、組織高效監(jiān)管信息網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)和監(jiān)管指揮系統(tǒng)，大監(jiān)管未能形成合力。三是金融監(jiān)管各環(huán)節(jié)缺乏統(tǒng)一性，影響了整體監(jiān)管績(jī)效的發(fā)揮。市縣兩級(jí)支行行使金融監(jiān)管職能科室分散，多頭監(jiān)管。金管、農(nóng)金、內(nèi)審、貨幣調(diào)統(tǒng)、會(huì)計(jì)、國(guó)庫(kù)等職能部門(mén)分擔(dān)著內(nèi)容交叉的監(jiān)管職責(zé)，各部門(mén)都要按上級(jí)對(duì)口部門(mén)的安排開(kāi)展檢查工作，由于缺乏溝通與統(tǒng)籌使得重復(fù)檢查，多部門(mén)同時(shí)檢查的現(xiàn)象經(jīng)常發(fā)生，既造成人力物力浪費(fèi)，又影響了整體監(jiān)管績(jī)效，還加重了被監(jiān)管單位的應(yīng)酬負(fù)擔(dān)。四是監(jiān)管組織機(jī)構(gòu)所獲取的信息質(zhì)量不高限制了監(jiān)管績(jī)效。如部分商業(yè)銀行和非銀行金融機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制存在問(wèn)題，提供給人民銀行的會(huì)計(jì)核算和賬表數(shù)據(jù)可信度不高，監(jiān)管當(dāng)局現(xiàn)場(chǎng)檢查和非現(xiàn)場(chǎng)檢查無(wú)法進(jìn)行。

　　金融機(jī)構(gòu)安全運(yùn)行指標(biāo)受金融監(jiān)管這一變量影響最大，監(jiān)管當(dāng)局效率低下，管理工作不到位，監(jiān)管資源損失浪費(fèi)的現(xiàn)象，都會(huì)嚴(yán)重威脅金融機(jī)構(gòu)安全運(yùn)行，誘發(fā)金融危機(jī)，從而導(dǎo)致國(guó)家政治危機(jī)。因此，正確分析監(jiān)管當(dāng)局監(jiān)管績(jī)效，堵塞監(jiān)管漏洞，對(duì)于提高監(jiān)管當(dāng)局監(jiān)管質(zhì)量，提高監(jiān)管當(dāng)局監(jiān)管能力，化解金融機(jī)構(gòu)的金融風(fēng)險(xiǎn)非常重要，這樣做也迫使監(jiān)管當(dāng)局難以尋找其他客觀理由逃避監(jiān)管責(zé)任。

　?。ㄈ┛?jī)效審計(jì)的作用

　　績(jī)效審計(jì)從傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)和合規(guī)性審計(jì)中脫穎出來(lái)，以美國(guó)為首的西方國(guó)家多年來(lái)運(yùn)用績(jī)效審計(jì)促進(jìn)了政府機(jī)構(gòu)加強(qiáng)管理，盡全力提高其行政績(jī)效。通過(guò)績(jī)效審計(jì)政府機(jī)構(gòu)管理工作明顯得到加強(qiáng)，績(jī)效審計(jì)收到了較好的效果。

　　一是督促政府機(jī)構(gòu)以更低成本實(shí)現(xiàn)法規(guī)或其他權(quán)力機(jī)構(gòu)確定的目標(biāo)。政府機(jī)構(gòu)法定職責(zé)是權(quán)力機(jī)關(guān)制定的，也是人民群眾賦予的，政府機(jī)構(gòu)履行法定職責(zé)要緊緊圍繞法規(guī)或其他權(quán)力機(jī)構(gòu)確定的目標(biāo)開(kāi)展工作，通過(guò)績(jī)效審計(jì)檢查政府機(jī)構(gòu)履行法定職責(zé)的績(jī)效，就會(huì)讓在其位不謀其政者和利用職權(quán)謀其私利者無(wú)法向人民群眾交待，也讓政府機(jī)構(gòu)中的濫竽充數(shù)者無(wú)立身之地。

　　二是提高政府機(jī)構(gòu)管理效益?？?jī)效審計(jì)通過(guò)檢查被審計(jì)單位管理效益水平，評(píng)價(jià)和分析影響整體管理效益的因素，找出提高政府機(jī)構(gòu)管理效益的途徑，提出改進(jìn)工作的建議，幫助政府機(jī)構(gòu)不斷改進(jìn)工作，挖掘潛力，從而提高其整體管理效益。

　　三是為準(zhǔn)確確定政府機(jī)構(gòu)管理者業(yè)績(jī)提供依據(jù)。國(guó)家資源的使用者對(duì)國(guó)家所承擔(dān)的責(zé)任，不僅僅是要保證管理活動(dòng)真實(shí)、合法，而更為重要的是要使用國(guó)家資源產(chǎn)生最大效益，這樣才能算是真正履行法定職責(zé)。開(kāi)展政府機(jī)構(gòu)績(jī)效審計(jì)確定資源管理者所實(shí)現(xiàn)的效益水平，通過(guò)檢查擠掉部分政府機(jī)構(gòu)浮夸績(jī)效的水分，革除官出數(shù)字，數(shù)字出官的惡習(xí)，為選賢任能制造公平、客觀的環(huán)境。

　　三、政府機(jī)構(gòu)、項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)的方法

　　由于績(jī)效審計(jì)的敏感性和影響力，審計(jì)人員提出的審計(jì)報(bào)告的有關(guān)責(zé)任就更大了。這就要求審計(jì)人員選用的審計(jì)方法能夠直接搜集、分析和說(shuō)明手頭的數(shù)據(jù)。可供審計(jì)人員選用的審計(jì)方法有：采訪和調(diào)查，基本數(shù)據(jù)搜集、分析，非統(tǒng)計(jì)抽樣和交易檢查，組織和系統(tǒng)分析及各種形式的統(tǒng)計(jì)抽樣和分析方法。我認(rèn)為應(yīng)重點(diǎn)把握以下三點(diǎn)：

　?。ㄒ唬└鶕?jù)績(jī)效審計(jì)的特點(diǎn)，制定不同項(xiàng)目的審計(jì)方案

　　管理審計(jì)則集中于對(duì)政府機(jī)構(gòu)在達(dá)到其行政目標(biāo)時(shí)對(duì)人力、設(shè)備和財(cái)產(chǎn)等資源利用狀況進(jìn)行審查。這種審計(jì)通常包括對(duì)政府機(jī)構(gòu)的體制、程序及組織狀況的考察。效果審計(jì)審查的是組織或項(xiàng)目的目標(biāo)及這些目標(biāo)的完成情況?？?jī)效審計(jì)的上述特點(diǎn)是不能用傳統(tǒng)審計(jì)所通用的方法來(lái)完成的，而應(yīng)根據(jù)每一項(xiàng)績(jī)效審計(jì)的特點(diǎn)，相應(yīng)制定不同項(xiàng)目的審計(jì)方案。

　?。ǘ┌盐罩埸c(diǎn)：項(xiàng)目目標(biāo)

　　無(wú)論是管理審計(jì)還是效果審計(jì)都要把握項(xiàng)目目標(biāo)，這是績(jī)效審計(jì)成功的關(guān)鍵。首先要確定被審計(jì)項(xiàng)目在設(shè)立時(shí)，法定授權(quán)部門(mén)所要實(shí)現(xiàn)的可衡量的目標(biāo)。掌握項(xiàng)目目標(biāo)，就可確定應(yīng)用哪些績(jī)效衡量標(biāo)準(zhǔn)。法定目標(biāo)可以從很多方面來(lái)確定，包括確定項(xiàng)目的法規(guī)文件，法規(guī)文件的形成過(guò)程以及執(zhí)行這些法規(guī)文件的具體規(guī)定。有時(shí)法定文件中關(guān)于項(xiàng)目的目標(biāo)不一定描述得很清楚。在這種情況下，審計(jì)人員就不得不從其他文件中去尋找法定目標(biāo)。管理被審計(jì)項(xiàng)目的單位也是審計(jì)人員了解法定目標(biāo)的重要信息來(lái)源。被審計(jì)單位編制的年報(bào)、預(yù)算也都有助于了解項(xiàng)目的法定目標(biāo)。其次是審計(jì)人員必須清楚被審計(jì)單位可在制定其工作程序和目標(biāo)時(shí)誤解或忽視了法定目標(biāo)，這就可能導(dǎo)致實(shí)現(xiàn)了單位目標(biāo)，而未實(shí)現(xiàn)真正的法定目標(biāo)。

　　（三）應(yīng)用多學(xué)科領(lǐng)域的知識(shí)，采用科學(xué)的分析方法

　　績(jī)效審計(jì)在國(guó)內(nèi)外都是較新的領(lǐng)域，它實(shí)際上是對(duì)傳統(tǒng)審計(jì)在邏輯上的延伸，同時(shí)它又是傳統(tǒng)審計(jì)與其他領(lǐng)域的技術(shù)與發(fā)展的結(jié)合。這些領(lǐng)域包括：公共管理的績(jī)效與現(xiàn)代預(yù)算制度；成本效益與經(jīng)濟(jì)學(xué)的分析方法；應(yīng)用統(tǒng)計(jì)學(xué)與計(jì)算機(jī)科學(xué)；心理調(diào)查技術(shù)與其他行為科學(xué)；包括政治科學(xué)在內(nèi)的社會(huì)科學(xué)。從事績(jī)效審計(jì)的人員除了具備會(huì)計(jì)學(xué)方面知識(shí)外，還應(yīng)懂得上述其他方面的知識(shí)。運(yùn)用多學(xué)科領(lǐng)域的知識(shí)，對(duì)審計(jì)目標(biāo)進(jìn)行考察，收集相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，為審計(jì)結(jié)論提供科學(xué)依據(jù)。如：進(jìn)行管理審計(jì)時(shí)要對(duì)被審計(jì)單位資源取得、使用和管理進(jìn)行分析，審計(jì)人員就要審查被審計(jì)項(xiàng)目物力資源和人力資源的取得過(guò)程。審查物力資源時(shí)要審查取得物力資源的成本費(fèi)用，采購(gòu)物資的成本耗費(fèi)是衡量采購(gòu)工作績(jī)效的主要指標(biāo)。審查人力資源時(shí)要分析工資及福利待遇的費(fèi)用。審計(jì)人員還要審查各項(xiàng)現(xiàn)有的管理制度，包括存貨、人員、信息和會(huì)計(jì)等。審查資源的運(yùn)用可能是管理審計(jì)中最難的部分。對(duì)資源的運(yùn)用和分析不僅要對(duì)人員和設(shè)備閑置時(shí)間進(jìn)行衡量，而且還要確定被審單位是否以經(jīng)濟(jì)和有效的方式運(yùn)用其雇員和設(shè)備，任何一項(xiàng)管理審計(jì)都不能以絕對(duì)數(shù)量來(lái)衡量經(jīng)濟(jì)性和效益性。因此，在對(duì)任何公共部門(mén)進(jìn)行管理審計(jì)時(shí)就不可能肯定地說(shuō)這個(gè)單位有經(jīng)濟(jì)效益或沒(méi)有經(jīng)濟(jì)效益，但是，管理審計(jì)人員是可以通過(guò)將被審計(jì)單位與其類(lèi)似單位或公認(rèn)一些標(biāo)準(zhǔn)比較而得出一些結(jié)論。進(jìn)行效果審計(jì)時(shí)，當(dāng)法定目標(biāo)與項(xiàng)目目標(biāo)均已確定，為了衡量是否達(dá)到目標(biāo)的項(xiàng)目結(jié)果，審計(jì)人員應(yīng)選擇并分析那些可數(shù)量化的信息。在整個(gè)效果審計(jì)過(guò)程中，審計(jì)人員應(yīng)盡全力確定項(xiàng)目活動(dòng)與其成果的原因與效果之間的有效性與重要性。必須有充足與詳細(xì)的資料證明其產(chǎn)出成果是有效的。