一、美國績效審計發展狀況

　?。ㄒ唬?績效審計的形成

　　績效審計在美國政府審計實踐過程中出現并逐步形成規范，其產生和發展的理論基礎是受托經濟責任關系。20世紀30年代資本主義主張國家全面干預經濟活動的凱恩斯主義興起，由此帶來政府職能迅速擴張，公共開支急劇增加，占用了巨額的財政資金，同時隨著民主政治體制的進步，公眾要求評估政府績效、減少和優化政府職能、強化經濟責任的呼聲越來越高。具有獨立地位和專業資格的審計組織對受托管理公共資源的政府官員所負的經濟責任進行審查，提供客觀公正的反饋信息，使授予政府使用和管理公共資源權利的公眾及其代表能夠直接了解政府管理公共資源的狀況和履行經濟責任的情況，幫助立法機構乃至整個社會監督政府，從而把財務審計推進到績效審計。此外，隨著科學管理技術在公共管理中的運用，也為績效管理、績效評估提供了重要的技術支持。國際審計組織在1977年第九屆國際大會上指出“除了重要性和意義都不容置疑的財務審計之外，還有另一種類型的審計，即對政府工作的績效、效果、經濟性和效率進行的審計”。財務審計檢查資產管理的真實性、合法性，績效審計則進一步檢查資產管理運行的有效性。此后，在《績效審計指南（草案）》中績效審計被歸納為，是對政府管理活動的經濟性、資源使用的效率性、達到目標的效果性進行的審計。

　?。ǘ?績效審計的內容

　　績效審計又稱“三E”審計，即經濟性（Economy）、效率性（Efficiency）和效果性（Effectiveness）。其主要特征，一是強調對資源使用的經濟、效率和效果三方面的審計；二是對被審計單位履行其職責過程的審計?？冃徲嫷囊c是計劃和輸入的經濟性、過程的效率性、結果的效果性。經濟性是指成本向投入的轉換率，是否以最低的成本取得一定質量的資源，即花得少；效率性是指投入向產出的轉換率，是否以最小的投入取得一定的產出，或者以一定的投入取得最大的產出，即花得好；效果性是指產出向效益的轉換率，是否達到了預期的目標，即花得值。如對一家醫院建設項目進行績效審計，一要檢查經濟性。根據投標、合同以及項目控制程序，確定醫院及其附屬設施是否根據要求，按照規定的時間，用最低的成本或在批準的費用范圍內建成，有無浪費；二要檢查效率性。檢查病房、病床、手術室和設備的使用，醫療和行政管理人員的配備及結構，服務的完善，維護、管理和資源分配的適當性等；三要檢查效果性。醫院是否滿足了居民就醫和增進健康的需要，比如檢查病人排隊等候現象、手術次數、診斷和治愈比例等。在實際過程上，經濟、效率和效果三者之間往往沒有明確的界限，多采取綜合檢查方式。

　?。ㄈ?績效審計的主要方法步驟

　　績效審計的原理與傳統審計的原理是相同的，即搜集某一經濟活動及其相關陳述事項的數據，與既定標準相比較，將結論傳遞給有關各方的一個系統的過程?？冃徲嫑]有嚴格的審計準則可供遵循，其報告格式多樣。它吸收了管理咨詢中專業分析的合理成分，同時嚴格保證審計人員的獨立性、客觀性和報告的技術要求?？冃徲嫵\用財務審計中廣泛使用的審閱、觀察、計算、分析等技術和方法以外，主要運用調查研究和統計分析技術?？冃徲嫺采w范圍可概括為四個方面。一是選擇性檢查，指對有可能浪費、不經濟、效率低下、內控薄弱點以及可能違反法律法規的業務環節實施的檢查；二是對重要事件的大范圍檢查，指對重大活動、項目、程序實施的檢查；三是對標準管理活動的重要性檢查，對一般性程序、系統實施的檢查；四是小規模檢查。

　　績效審計步驟可分為：一是初步調查，收集項目實施單位的基本情況和資料，確保資料新，了解相關背景；二是審查監督管理系統，測試與審計項目相關的項目實施單位管理監督系統的健全性和有效性，并取得相關的證據，確定審計評價標準和初步審計目標；三是編制審計計劃，確定審計范圍，提示風險領域；四是實施詳細檢查，按照審計目標收集足夠的相關、重要、充分的證據，以審查項目執行者是否按照項目規劃的目標來組織實施，以及是否達到了預期結果；五是生成審計報告，提出審計結論，匯報管理層，實施跟蹤審計。

　?。ㄋ模?美國政府績效審計的成效

　　美國是最早開展政府績效審計的國家，美國審計總署早在20世紀60年代就把注意力轉向了績效審計，70年代績效審計已占其工作量的86％以上。審計總署利用其向國會提供職業化、客觀性信息的獨特權威，不僅提示聯邦資金使用是否適當的問題，還擴展到對聯邦政府的政策、行政機構和項目的工作情況進行評估，以通過財政和其他管理審計手段對政府工作進行監督，確定公共資金是否依照有關法律有效地使用，進而幫助改善聯邦政府的工作。1993年，美國頒布了《政府績效與成果法》，要求所有聯邦機構發展和使用績效評估技術，并向公眾通報各自的績效狀況。在全面開展績效管理的有利環境下，績效管理過程中的績效目標、績效預算、績效指標成為績效審計的重要績效評價依據，績效審計也成為績效管理中的一個重要環節，發揮著監督、促進績效管理有效實施的作用。

　　過去的十多年里，績效審計主要是圍繞衛生保健、社會保障、自然資源和環保、運輸安全、美國國際利益、政府與犯罪和恐怖威脅作斗爭的能力等重點工作領域來開展的。美國審計總署每年發表1000多份報告，審計官員在國會作證300多次，有力地削減了美國政府的預算和可避免開支，提高稅收1000多億美元。僅2003年，審計總署通過審計創造的可計量財務收益達354億美元，相當于美國納稅人在審計總署投入1美元就能產生78美元的效益。美國的績效審計取得了顯著的成績，產生了廣泛的影響，他們的經驗和制定的規范，推動了世界范圍內對績效審計的認知和開展。2004年美國審計總署的直譯內容由總會計辦公室變更為與政府的經濟、效率和效果密切相關的新名稱-政府責任辦公室，更加明確地表明會計從來都不是審計總署的主要使命，審計總署的首要任務是提高聯邦政府的績效，保證聯邦政府盡到對議會和公眾的責任。根據美國法律，凡接受政府撥款的組織都要健全內部控制制度。為保證內部控制制度的有效運行，美國政府機構內部設立了審計機構和審計人員，獨立對內部組織和管理行為實行審計監督。

　　二、績效審計對現代內部審計的發展產生了深刻影響

　　（一） 績效審計豐富了內部審計的內涵

　　績效審計在美國和其他一些發達國家的內部審計中得到了較為廣泛的開展，促進了現代內部審計的發展。國際內部審計師協會2001年在修訂的《國際內部審計專業實務標準》中對內部審計作出了新的定義：“內部審計是一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它通過應用系統的、規范的方法，評價并改善風險管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實現其目標”。內部審計的新定義體現了新環境對內部審計的不同要求和內部審計職業的發展趨勢：即以績效審計為主的增值型審計。內部審計新定義主要包括：（1）內部審計的目標：增加價值并改善組織運營，要求內部審計在治理、風險與控制領域內為組織增加價值服務。這雖然與以往提出的改進工作質量和提高效益并無多大差別，但“增加價值”比“提高效益”要具體得多，用“改善組織運營”來代替“改進工作質量”具有了更深刻的內涵；（2）內部審計的工作內容：是對風險管理、控制和治理進行評價，而不僅僅是以前提出的只對內部控制進行評價。內部審計的范圍和內容比較以前大大拓寬了，這反映出內部審計的責任更重、地位更高了；（3）內部審計的方法：是運用系統和規范的方法。科學的方法就應該是系統和規范的，而不是零散和隨心所欲的，如審計抽樣方法、風險評估方法和內部控制方法等；（4）內部審計的主要職能：確認和咨詢。通過確認和咨詢職能的發揮，服務于組織的最終目標-增加價值；（5）內部審計的特點：獨立和客觀。內部審計要完成任務，必須是獨立的機構，獨立是客觀的保證，只有獨立的機構才能做出客觀的評價。

　?。ǘ?美國內部審計的發展方向

　　2001年安然事件后，為了恢復投資者的信心，美國國會、政府、監管機構和企業采取了一系列改革措施，其中一個重要措施便是肯定和加強內部審計的作用。美國證券交易委員會2002年8月出臺規定，要求上市公司必須設立內部審計部門，并賦予了審計委員會更積極、充分地參與內部審計活動的職能。美國通用電氣公司是世界上著名的“百年老店”，是全球高質量、高科技工業和消費產品的提供者。在這個擁有30多萬員工、總資產6474億美元、年度銷售收入1243億美元（2003年）、世界上最大的多元化服務性的超大型跨國公司中，企業的控制實際上是以審計來實現的。通用公司為其審計部門規定了標新立異的工作目標：超越賬本，深入業務。每年約有520名內部審計師在分布世界各地的業務集團進行著財務、誠信和流程改進的審計工作，審計委員會則負責審查審計的范圍和結果。公司內部審計包括兩類：首先是下屬企業財務部門自身的審計，重點審查其經營情況和財務活動是否符合總公司的規定；其次是總公司一級的審計，主要是發現問題、分析問題和解決問題。審計人員從查賬入手，但決不止步于單純查賬，而是花費更多的時間和精力去研究可能出現的問題，包括業務流程和有關策略、措施，旨在從中發現經營效果、資源的開發利用、產品質量和服務等方面有無可改進之處，以創造更大的價值。審計對于風險大、一般利益也大的方面尤為關注。鑒于員工習慣在風險面前明哲保身，往往出現低效率、浪費、不求進取等種種弊端，審計領域由此擴展到業務風險防范和實施績效管理上，也為審計人員施展才華提供了空間。通用的經驗告訴我們：企業再大也是可以控制的，關鍵是要找到一個既符合現代企業管理精神，又可以實施有效控制的辦法。