摘要：日本在變革稅制的四個階段中，逐步建立了當今世界最為健全、最為完善的稅務代理制度，其頒布的《稅理士法》包括有關稅理士的業務、資格、考試、注冊登記、權利和義務等詳盡的內容。隨著市場經濟的發展，稅務代理業也將最終在我國占據重要的地位。通過對日本稅理士制度的介紹，總結其特點給我們帶來了經驗啟示：我國稅務代理業的發展必須加快法制化進程、提升從業人員的素質及獨立性、加大宣傳的力度和角度。

　　關鍵詞：稅理士制；稅務代理；啟示

　　日本在稅制變遷過程中，不僅在世界范圍內最早創立了稅務代理制度，并且在稅制改革與發展中將其建立成為了當今世界上最為健全、最為完善的稅務代理制度。因此，對日本稅理士制度的分析與借鑒具有重大意義。

　　一、日本稅務代理業的歷史變遷

　　從明治時代日本近代稅制草創至今，日本稅務代理業的發展一共經歷了四個階段：稅制草創時期，明治天皇開創的近代日本租稅制度為稅理士制度的萌芽奠定了堅實的經濟基礎；確定時期，此階段日本近代稅收初具雛形，產生了區域性的《大阪稅務代辦管理規則》；發展時期，日本稅制結構向所得稅為主體轉型，明治政府提出了稅理士制度修正法案；以及戰爭時期，日本中央地方稅制進行了全面改革，并在1942年頒布了《稅務代理士法》。

　　二、日本稅理士制度的介紹

　　（一）稅理士資格的取得：

　　1.對稅理士考試資格的限制。日本對稅理士資格的取得做出了嚴格的限定。《稅理士法》規定：稅理士考試面向大學畢業者、從事稅務或會計工作一定年限以上者，或具有上述相當學歷或實踐經驗者；其中律師（包括有律師資格的人）、公證會計師（包括有公證會計師資格的人）屬于免試人員。

　　2.對稅理士考試科目的設置。稅理士職業的性質要求其從業人員既具有扎實的專業知識，又擁有業務實踐技能。因此，《稅理士法》對稅理士考試的科目做了具體的規定，主要科目有：所得稅法、法人稅法以及會計學中的簿記論及財務諸表論。

　　（二）稅理士的權利與義務：稅理士法對稅理士的權利和義務做出了明確的規定，以促使稅理士依法辦事。主要有明示稅務代理權限的義務；直接建議改正征納雙方稅收錯誤的義務；接受稅務調查時被通知時間和地點的權利等。

　　（三）稅理士的業務范圍：日本稅務代理業的業務范圍適應客觀經濟的需要而不斷發展的。《稅理士法》中對稅理士的法定業務規定為：稅務代理、稅務文書的編寫、稅務咨詢、會計業務。隨著經濟環境和企業經營的不斷發展，除上述業務外，稅理士又新增了商品規劃、經營分析、財務管理、市場開發、資金調節和運用等業務。其范圍已經不局限于稅務事項本身，而是滲透到了企業的各項經營領域中。

　　（四）稅理士的報酬標準：《稅理士法》明確規定，稅理士不是國家工作人員，不享受政府的各種福利待遇，一切費用均從自己的勞動所得中支付。稅理士的報酬為顧問報酬、不服申訴的稅理士報酬、調查到場監督報酬、稅務文書制作報酬及稅務商談報酬。此外《稅理士報酬規定》對各項業務的收費標準了做出了具體的限制。如稅務商談報酬的最高標準為：口頭商談：1小時以內2萬日元，超過1小時，每小時加算1萬日元；書面商談，每次12.5萬日元。

　　（五）稅理士的管理制度：在日本，對稅理士的管理是通過組織和設立稅理士審查會、稅理士會以及日本稅理士會聯合會的方式來實現的。

　　1.稅理士審查會。稅理士的考試以及懲戒工作由國稅廳設立的稅理士審查會負責。如根據《稅理士法》規定，稅理士故意違背事實進行稅務代理或擬定稅務文書，以及有違反稅理士法第36條（指禁止商談偷稅等）規定的行為時，稅理士審查會可以對稅理士給予一年內停止稅理士業務或禁止稅理士業務。

　　2.稅理士會和日本稅理士聯合會。按照《稅理士法》的規定，每一國稅局的管理區域設立一個稅理士會，稅理士會必須在每個稅務署的管理區域設置分部。稅理士會為法人，其主要職責是聯絡各分部和會員有關事務，并通過各種方式來監督和指導稅理士的工作并負責聯絡等事務工作。日本稅理士聯合會則是由日本各地的稅理士會組織而成，它同樣是法人。其主要任務是對各地稅理士會進行必要的指導和監督。稅理士在自己的營業活動中要時刻注意遵守《稅理士法》和所屬稅理士會及日本稅理士會聯合會的會則，如果稅理士出現了違法或違反理士會規則的行為，稅理士聯合會將視情節輕重給予警告、一年內停止稅理士業務等程度不同的懲處。

　　三、日本稅務代理業的特色及分析

　　（一）基礎法律健全完善：日本的《稅理士法》從1942年正式立法到90年代中期，經過大大小小20多次的修改，對稅理士制進行了嚴密的規范。其內容包括有關稅理士的使命、業務、資格、考試、注冊登記、權利和義務以及責任等規定。《稅理士法》在整個日本稅理士制中占據著核心地位，是日本稅理士制度發展的基石。并且根據有關法律規定，稅務代理機構完全獨立于稅收征管機構，這樣其一方面可以幫助納稅人正確的繳納稅款，另一方面可以督促征管機關的改正其錯征行為，從而形成了納稅人、稅理士、征管機關的三方權利制約機制，推動著日本稅收事業的發展。

　　（二）配套法規科學完整：日本有大量的法規對稅務代理人員的業務范圍、報酬、權利和義務等做出具體的規定，更好的促進稅務代理行業的規范、持續發展。如對稅務援助的具體規定：其實施對象是由于經濟原因委托稅理士存在困難的人員，對同一對象實施的稅務援助，不可超過兩年。進行稅務援助所實施的業務是無償的或只收取低廉的報酬。從事稅務援助，必須指定稅理士，指定的稅理士的任期為每年4月1日至次年3月31日，準許再任。

　　（三）組織管理嚴密有序：

　　1.嚴格的稅理士資格省核和考試制度。正如前文所介紹的，日本對參加稅理士考試人員的資格審查相當嚴格，如予以免試的一般稅務人員必須達到在區稅務所，地區稅務局或國稅廳做核稅工作23年以上，并且必須修完制定的課程的苛刻條件。同時該法還對符合上述條件的人做了特定的限制，如未成年者、無法恢復權利的破產者以及刑滿之后不到一定期限的人都不能從事稅理士工作。

　　2.內外兩級管理制度相互制約客觀公正。日本的稅理士監管分為內部監督和外部監督兩套管理體系。行業的內部監管是通過在全國范圍內成立日本稅理士聯合會實現的。聯合會在國稅局14個轄區都設有稅理士會，每個稅理士都必須加入所在轄區的稅理士會并遵守《日本稅理士聯合會會則》；外部監督是指日本政府進行的監督。大藏省國稅廳設立稅理士審查會，負責對全國的稅理士進行資格審查，考試及獎懲，根據實際情況對稅理士聯合會和稅理士會進行檢查，要求其提交報告。通過這種內外結合的雙重監督體系，保證了稅務代理的客觀、公正。

　　（四）稅理士業務素質高：日本的稅理士都經過了嚴格的資格考試和登記，比較了解稅法，精通財會知識。他們以法定身份代納稅人辦理大量的冗雜事務，從而減少了納稅人和征管人員的工作量，稅務機關的任務集中到稅款征收和管理以及必要的稅務稽查上，使稅收征管進一步專業化。

　　（五）宣傳渠道多樣化：日本的納稅廣告很多，除通過報紙、電視、廣播等大眾傳媒進行宣傳外，還印刷各種招貼畫、海報，有關稅法的書刊發行量也非常大。并且在每年11月日本都開展全國性的聲勢浩大的稅法宣傳周活動，設有“納稅英雄榜”，這些措施都是日本的稅法和稅務代理知識深入人心。

　　四、日本稅理士制度給我國的啟示

　　我國的稅務代理業仍然處于起步階段，規模小、發展速度緩慢。全國共有稅務師事務所2200多個，5.2萬人取得了注冊稅務師資格，稅務代理業已初具規模，并開始逐步向規范化方向邁進。但與國外成熟的稅務代理行業相比，仍有較大差距：在歐洲，稅務咨詢業的產值占到國民生產總值的近一個百分點；在美國，稅收咨詢業年產值在1000億美元左右；在日本，注冊稅務師的數量達7萬多人。我國的稅務代理業是有前景、能發展的，在市場經濟主導下、在自由競爭過程中，納稅人對稅款的繳納問題將日益重視。稅務代理業最終將在我國占據重要地位。那么，我們應該做到以下幾點：

　　（一）加快稅務代理業法制建設：我國至今仍未出臺一部稅務代理業的專門法律，立法環節相當薄弱。稅務代理業的相關法律法規僅有1992年七屆全國人大常委會制定的《中華人民共和國稅收征收管理法》和1994年9月國家稅務總局于制定和頒布的《稅務代理試行辦法》。且其中僅僅對稅務代理的原則、業務范圍、代理人資格作了較為粗略的規定，相比日本十分完備的法規體系，我國與現實需要的法制建設仍然存在很大的差距。

　　因此，我國應該加快對稅務代理業的立法進程，主要包括立法級次程序和具體法規設立。首先，明確稅務代理基本法由全國人民代表大會審議確定，并嚴格斟酌法條所用字句，避免鉆漏洞的現象；其次，制定相關法規對稅務援助規劃，合理的報酬制度、業務范圍做出明確的規定；最后，成立專門的指導與組織機構，逐步健全對稅務代理業的監督管理體系，可以參照日本的做法，采取行政管理和行業管理的雙重制約機制。督促各省市建立健全省級注冊稅務師管理中心，規范稅務代理工作，約束代理人員行為。同時在國家稅務總局設立注冊稅務所監審機構，負責全國注冊稅務師管理中心的資格審核、獎懲等非業務性工作。

　　（二）保持稅務代理機構的獨立性：鑒于我國目前稅務代理機構與稅務征管機構相掛鉤的情況。首先，在編制上，稅務代理人員工資、獎金及福利待遇要與稅務征管人員徹底分離；其次，在場所上，稅務代理機構的辦公場所要同稅務征管機關相分離，避免使納稅人發生混淆；最后，在業務上，要進一步明確稅務代理的法定業務，嚴格限制稅務機關人員從事代理業務以及運用行政權利強迫納稅人進行代理。

　　（三）擴大稅務代理業務范圍：如前所述，日本稅務代理業務的范圍相當廣泛，已經超出了稅務代理和會計的范圍，開始向經營領域滲透，這是不斷適應日本企業的發展的需求所致，而我國的稅務代理的業務范圍還比較窄，還遠遠不能適應企業的發展需求。因此，我國應該加快對稅務代理業務范圍的制定腳步，在逐步放開有關涉稅事項的代理權限的同時，賦予稅務代理從業人員一些與其知識結構相適應的企業經營領域業務權限。

　　（四）提高稅務代理從業人員素質：要搞好稅務代理工作，就必須提高稅務代理人員的業務素質，可以在以下幾個方面開展：第一，加快稅務代理人才的培育。在高等院校中開設稅務代理專業，在講授稅務代理相關專業知識的同時，注重學生實踐能力的培養；第二，完善稅務代理人員的注冊和審批制度，加強對其業務素質的考核；第三，引入對稅務代理從業人員的年省和后續教育政策，督促其專業水平的保持與進步；第四，創建稅務代理獎懲制度，激勵從業人員提高自身業務水平。

　　（五）在稅務代理業運用現代化手段：在日本的稅務代理機構，納稅人的有關稅收代理資料及各國的稅收法規，均儲存于電腦，并根據情況隨時更新，并且實現了全程聯網，有關資料調用自如，大大提高了稅務代理工作的科學化和效率。隨著我國“金財”、“金稅”、“金關”等工程的建設，信息化進程將逐步加快。我國的稅務代理業亦應實現與稅收征管部門及其自身各地代理機構的信息全國聯網、共享，以提高辦事效率。

　　（六）加大稅法和稅務代理的宣傳力度：日本的稅法宣傳是非常有名的，政府對稅法的重視超過任何國家，如在稅務署中專設總務課負責稅務教育和廣播宣傳，在地方建立由稅務局和教育界共同組成的“稅務教育促進協議會”。因此，我國也應努力拓寬宣傳渠道、加強宣傳力度，這需要政府和稅務代理行業雙方的努力。

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