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免稅改組與應稅改組所得稅政策解析
隨著企業的不斷發展，企業的經營模式也在發生變化，改制重組已經被越來越多的企業所運用。相應的，改組問題的稅收政策也是納稅人非常關注的話題，本文就此作簡要分析。
企業改組改制的主要形式
（一）合并。合并是指兩個或兩個以上的企業，依據法律規定或合同約定，合并為一個企業的法律行為。合并可以采取吸收合并和新設合并兩種形式。吸收合并是指兩個以上的企業合并時，其中一個企業吸收了其他企業而存續（對此類企業以下簡稱“存續企業”），被吸收的企業解散。新設合并是指兩個以上企業并為一個新企業，合并各方解散。兼并是指一個企業購買其他企業的產權，使其他企業失去法人資格或改變法人實體的一種行為。合并、兼并，一般不須經清算程序，企業合并、兼并時，合并或兼并各方的債權、債務由合并、兼并后的企業或者新設的企業承繼。
?。ǘ?strong>分立。分立是指一個企業依照有關法律、法規的規定，分立為兩個或兩個以上的企業的法律行為。分立可以采取存續分立和新設分立兩種形式。存續分立（亦稱“派生分立”）是指原企業存續，而其一部分分出設立為一個或數個新的企業。新設分立（亦稱“解散分立”）是指原企業解散，分立出的各方分別設立為新的企業。企業無論采取何種方式分立，一般不須經清算程序。分立前企業的債權和債務，按法律規定的程序和分立協議的約定，由分立后的企業承繼。
（三）整體資產轉讓。企業整體資產轉讓是指，一家企業不需要解散而將其經營活動的全部（包括所有資產和負債）或其獨立核算的分支機構轉讓給另一家企業，以換取代表接受企業資本的股權（包括股份或股票等），包括股份公司的法人股東以其經營活動的全部或其獨立核算的分支機構向股份公司配購股票。
?。ㄋ模┱w資產置換。企業整體資產置換是指一家企業以其經營活動的全部或其獨立核算的分支機構與另一家企業的經營活動的全部或其獨立核算的分支機構進行整體交換，資產置換的雙方企業都不解散。
免稅改組與應稅改組
企業無論采取哪種方式改組，除股權重組外，其中均涉及資產轉移的問題，即資產由一個企業轉移至另外一個企業。在資產轉移中，資產是否增值，增值是否征稅，這就是所得稅政策需要規范的問題。如果稅收政策對資產轉移中的增值部分征稅的話，我們稱之為“應稅改組”；如果對資產增值不征稅的話，我們稱之為“免稅改組”。不僅如此，實施免稅改組的企業，被改組企業原來的虧損，還可以在接受資產的企業中按規定延續彌補。
現行稅收政策規定，資產的轉移沒有取得足夠現金流的，或者原股東沒有退出股權的，企業可以選擇“免稅改組”政策；資產的轉移取得足夠現金流的，或者原股東退出股權的，稅收上則適用“應稅改組”政策。應稅改組政策方面，《國家稅務總局關于企業股權投資業務若干所得稅問題的通知》（國稅發〔2000〕118號）規定，企業整體資產置換原則上應在交易發生時，將其分解為按公允價值銷售全部資產和按公允價值購買另一方全部資產的經濟業務進行所得稅處理，并按規定計算確認資產轉讓所得或損失。而相應的免稅改組政策方面則規定，如果整體資產置換交易中，作為資產置換交易補價（雙方全部資產公允價值的差額）的貨幣性資產占換入總資產公允價值不高于25%的，經稅務機關審核確認，資產置換雙方企業均不確認資產轉讓的所得或損失。
需要提醒的是，“免稅改組”稅收政策并不是真正意義上的免稅，它只是暫時不納稅。雖然轉讓資產的企業對資產增值部分不納稅，但接受資產的企業只能按資產的原賬面價值作為計稅基礎。也就是說，資產隱含的增值轉移到了接受企業。當接受企業處置資產時，其增值部分將會體現，需要繳納所得稅。因此，“免稅改組”實際上只是起到遞延納稅的作用。如國稅發〔2000〕118號就免稅改組所得稅處理的企業整體資產置換交易規定，交易雙方換入資產的成本應以換出資產原賬面凈值為基礎確定。企業整體資產置換交易中支付補價的一方，應以換出資產原賬面凈值與支付的補價之和為基礎，確定換入資產的成本。企業整體資產置換交易中收到補價的一方，應以換出資產的賬面凈值扣除補價，作為換入資產成本確定的基礎。
責任編輯：冠
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