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一次性收取全年培訓費如何納稅
近日，求實稅務師事務所接到一家企業形式的俱樂部的電話咨詢。該俱樂部于今年7月初一次性向客戶收取了一年的培訓講座費，收款后當即全額開具發票，并約定在一年內免費為客戶提供授課服務。培訓講座費收取之后，是按月分期確認收入進行納稅申報，還是全額一次性確認收入申報納稅，俱樂部的業務主辦與經辦人員產生了意見分歧。同時，雙方為企業年終計算所得稅時，是按開票額為基數計算收入，還是按分攤后的收入為基數計算營業收入也沒達成一致。
稅務師認真分析了該俱樂部的經營現狀后認為，該俱樂部一次性收取的培訓講座費已經明確是一年的培訓費，約定服務期限也是一個年度，應理解為收益期限為一年的預收款項。也就是說，該項收費應在整個收益期內分期確認收入并進行賬務處理，逐期申報納稅。
關于營業稅納稅義務發生時間的確定，一般是納稅人收到營業收入款項或取得索取營業收入款項憑據的當天。但提供應稅勞務、轉讓專利權、非專利技術、商標權、著作權和商譽時，向對方收取的預收性質的價款，不能按納稅人收到營業收入款項或取得索取營業收入款項憑據的當天來確定營業稅的納稅義務發生時間。財政部、國家稅務總局《關于營業稅若干政策問題的通知》（財稅〔2003〕16號）第五條規定，單位和個人提供應稅勞務、轉讓專利權、非專利技術、商標權、著作權和商譽時，向對方收取的預收性質的價款，包括預收款、預付款、預存費用、預收定金等，其營業稅納稅義務發生時間以按照財務會計制度的規定，該項預收性質的價款被確認為收入的時間為準。
那么，財務會計制度對企業因提供應稅勞務而收取的預收性質的價款是如何規定的呢？稅務師與俱樂部的財務人員一起回顧了相關規定。《企業會計準則第14號———收入》（財會〔2006〕3號）第十條規定，企業在提供勞務交易的結果能夠可靠計量的，應當采用完工百分比法確認提供勞務收入，完工百分比法是指按照提供勞務交易的完工進度確認收入與費用的方法。《企業會計制度》的“主營業務收入”科目規定，在商品售價內的服務費，應在商品銷售實現時按售價扣除該項服務費后的余額為商品銷售收入，服務費遞延至提供服務的期間內確認為收入。稅務師認為，俱樂部一次性收取的培訓費是預收性質的價款，也就是尚未提供授課服務的價款，可以逐期結轉為營業收入，暫時不計入主營業務收入申報納稅。在這種情況下，培訓費作為尚未確認的收入在“遞延收益”科目核算，或是在“預收賬款”科目中核算（新舊財務會計制度設置不同會計科目）。即俱樂部在一次性收取培訓費并全額開具發票時，可不用確認主營業務收入，也無須申報繳納營業稅，而是通過“遞延收益”或是“預收賬款”科目來核算。然后，在每月提供服務時再確認營業收入。會計分錄如下：收到培訓費開具發票時，借記“銀行存款（或現金、庫存現金）”，貸記“遞延收益（或預收賬款）”。每月提供服務時，確認營業收入，同時結轉營業成本，借記“遞延收益（或預收賬款）”，貸記“主營業務收入”；借記“主營業務成本”，貸記“勞務成本”。按月繳納營業稅及附加時，借記“主營業務稅金及附加”，貸記“應繳稅費———應繳營業稅”、“應繳稅費———城市維護建設稅”、“應繳稅費———教育費附加”。年末，“遞延收益”科目或“預收賬款”科目的貸方余額，實質是一種勞務負債，在填報資產負債表時，應填入“預計負債”行。
關于企業所得稅納稅義務發生時間的確定，企業所得稅法實施條例第九條明確規定，企業應納稅所得額的計算，以權責發生制為原則。權責發生制要求，屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用；不屬于當期的收入和費用，即使款項已經在當期收付，均不作為當期的收入和費用。稅務師認為，權責發生制以企業經濟權利和經濟義務是否發生作為計算應納稅所得額的依據，注重強調企業收入與費用的時間配比，要求企業收入費用的確認時間不得提前或滯后。企業會計準則規定，企業要以權責發生制為原則確認當期收入或費用，來計算企業的生產經營成果。由此可見，企業所得稅法與會計采用同一原則確認當期收入或費用，有利于減少兩者的差異，減輕納稅人稅收遵從成本。年終該俱樂部在計算所得稅時，應按分攤后的收入為基數計算營業收入。會計分錄如下：每季提供服務時，確認營業收入，同時結轉營業成本，借記“遞延收益（或預收賬款）”，貸記“主營業務收入”，同時借記“主營業務成本”，貸記“勞務成本”；按季申報繳納企業所得稅時（年終申報繳納企業所得稅也作同樣會計分錄），借記“所得稅”，貸記“應繳稅費———應繳企業所得稅”，同時借記“應繳稅費———應繳企業所得稅”，貸記“銀行存款（或現金、庫存現金）”。
責任編輯：冠
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