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工地臨時設施應作固定資產的處理
臨時設施是指建筑業企業為保證施工和管理的進行而建造的各種簡易設施，包括現場臨時作業棚、機具棚、材料庫、辦公室、休息室、廁所、化灰池、儲水池、瀝青鍋灶等設施；臨時道路、圍墻；臨時給排水、供電、供熱等管線；臨時性簡易周轉房，以及現場臨時搭建的職工宿舍、食堂、浴室、醫務室、理發室、托兒所等臨時福利設施。由于工地臨時設施是建筑業企業的一種特殊資產，許多企業在計算企業所得稅時應該如何在稅前攤銷并不太清楚。筆者認為，企業在進行工地臨時設施稅前攤銷時應理清以下四個方面的問題。
工地臨時設施屬于稅法規定的固定資產核算范疇
《企業所得稅法實施條例》第五十七條規定，企業所得稅法第十一條所稱固定資產，是指企業為生產產品、提供勞務、出租或者經營管理而持有的、使用時間超過12個月的非貨幣性資產，包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營活動有關的設備、器具、工具等。從稅法規定的固定資產概念來看，建筑業企業工地的臨時設施應屬于固定資產中的房屋、建筑物。但從會計核算的實際來看，考慮到臨時設施的特殊性，建筑企業往往將臨時設施單獨核算，專門設置“臨時設施”、“臨時設施攤銷”科目核算臨時設施的成本和攤銷，但其日常計量、攤銷和后續支出以及處置等遵循的是固定資產的相關規定。
稅法規定的臨時設施攤銷期限與會計規定有差異
《企業所得稅法實施條例》第六十條規定，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，房屋、建筑物計算折舊的最低年限為20年。而企業會計制度規定，企業應根據固定資產的性質和使用情況，合理確認固定資產的使用壽命和預計凈殘值。固定資產的使用壽命，預計凈殘值一經確認，不得隨意變更。這就是說，按照會計制度規定，臨時設施的攤銷額應在預計受益期限分期攤入工程成本。一般情況下，建筑安裝工程的工期決定了臨時設施的預計受益期限的長短。而建筑安裝工程的工期往往都低于20年，這就意味著在受益期內按照會計制度計算的臨時設施的攤銷額常常大于稅法允許稅前扣除的攤銷額。對這種暫時性的時間差異，企業應作納稅調整處理。
舉例來說，A建筑公司為承建居苑小區于2007年12月購入活動板房5套，支付價款合計215000元，并于次年1月起投入使用。企業預計活動板房使用年限為5年，預計凈殘值1000元。按會計制度規定，如果按直線法攤銷，活動板房2008年應攤銷42800元[（215000－1000）÷5]，會計分錄為，借記：工程施工42800元；貸記：臨時設施攤銷42800元。
而按稅法規定，活動板房2008年只允許稅前攤銷10700元[（215000－1000）÷20]，因此，2008年A建筑公司應調增納稅所得額32100元（42800－10700）。
期末臨時設施處置時要重點調整暫時性納稅差異
臨時設施以購置或建造過程中發生的各項支出，作為其入賬價值。這一點，企業會計制度和稅法的規定是相同的。在臨時設施處置方面，兩者的規定也是相近的。企業會計制度要求，臨時設施處置時通過“固定資產清理——臨時設施清理”科目來完成，報廢清理回收的殘值扣除清理費用計入營業外收支。《企業所得稅法》第八條規定，企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。《企業所得稅法實施條例》第三十二條規定，企業所得稅法第八條所稱損失，是指企業在生產經營活動中發生的固定資產和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉讓財產損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。但是，由于臨時設施在攤銷期間企業會計制度和稅法規定之間存在著暫時性的納稅差異，因此建筑業企業在期末臨時設施處置時要重點調整暫時性納稅差異。
接上例，2009年4月，居苑小區竣工，A建筑公司將活動板房全部轉讓，回收價款153000元，發生清理費用和轉讓費用共計1000元。則當期應計入稅前的轉讓損失48733.33元[153000－（215000－10700－10700×4÷12＋1000）]。
從建設單位收取的臨時設施費應計入收入
通常情況下，臨時設施是建筑企業的一種特殊形式的固定資產，但是在實際工作中，建筑企業在和建設方簽訂施工合同時，常常把臨時設施費作為工程組成的一部分，也就是說，建筑企業常把臨時設施費作為所承建工程價款的組成部分而向建設方收取。《營業稅暫行條例》第五條規定，納稅人的營業額為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產收取的全部價款和價外費用。因此，建筑業企業需要注意的是，在這種情況下，建筑企業一定要把向建設方收取的臨時設施費計入“工程結算收入（建造合同收入）”并計算相關稅費，切記不能直接把收取的臨時設施費與臨時設施支出對沖而影響應納稅所得額。
接上例，2009年5月，A建筑公司與B開發公司決算居苑小區工程款38500000元，其中含臨時設施費500000元，則A建筑公司應把臨時設施費500000元作為收入計算相關稅費。
責任編輯：zoe
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