如何正確認識成本的屬性，以及成本與費用的關系如何，一直是長期以來困擾我國會計界的一大難題。本文就此作以下探討。

　　一、幾種觀點及其評述

　　第一種觀點認為，成本屬于費用。我國《企業會計準則》規定，“費用是企業在生產經營過程中發生的各項耗費。”費用的外延包括生產費用、營業成本、營業稅金和期間費用。其中，生產費用計入產品成本。這一表述符合我國慶期以來的習慣，但也正因如此，使“收入-費用=利潤”這一會計等式不能成立，因為生產費用不能直接從當期利潤中扣除。并且，按照會計要素（經濟內容）分類，生產成本屬于費用類賬戶，但其余額并不列示于利潤表，而是作為一項存貨（在產品）列示于資產負債表，這明顯存在矛盾。
    
　　第二種觀點認為，成本等同于資產。比較典型的是，著名會計學家佩頓和利特爾頓在其合著的《公司會計準則導論》中，直接用“成本”取代資產作為章名。但是將成本與資產等同起來具有明顯的局限性：資產的基本屬性是能給企業帶來經濟利益的資源，而非成本的發生。企業未發生成本，不足以否定某一項目構成資產的資格，例如接受某項資產捐贈。并且，由于資產包括歷史成本、現行市價、成本與市價孰低法等多種計價方法，成本的發生也并不一定代表等額資產的增加。例如，企業為取得專有技術而發生的研究與開發費用，按照《企業會計制度》規定，其并不增加企業的無形資產，而是直接計入當期損益。
    
　　第三種觀點認為，成本與費用并列。2000年實施的《會計法》中，有3處（第10條、第25條、第26條）同時將成本與費用并列，2001年實施的《企業會計制度》也對成本和費用作了明確區分：費用是企業為銷售商品、提供勞務等日常活動所發生的經濟利益的流出；成本是企業為生產產品、提供勞務而發生的各種耗費。費用不再包括成本，成本也不再由費用轉化而來，原來的生產費用直接改稱生產成本。但是，這種改變傳統習慣的做法卻帶來了更多的問題。《企業會計制度》為了回避“費用計入成本”的提法，規定，“成本應當計入所生產的產品、提供勞務的成本。”簡言之，即“成本計入成本”，存在語言錯誤。而《企業會計制度——會計科目與會計報表》在“生產成本”科目的說明中解釋道：“企業發生的各項生產費用，應該按成本核算對象和成本項目分別歸集，屬于直接材料、直接人工等直接費用，直接計入基本生產成本和輔助生產成本。”可見，仍然沿用了“費用計入成本”這一表述方式。

　　二、成本的資產計價屬性

　　成本的屬性究竟是什么，我們可以從成本的概念中得到答案。美國注冊會計師協會（AICPA）將成本定義為：“成本是用貨幣計量的，為取得或即將取得的商品或勞務所支付的現金或轉讓的其他資產、發行的資本股票、提供的勞務或發生的負債的總額。”這一定義將成本界定在商品成本和勞務成本的范疇之內。但它對“商品和勞務”作了較為廣泛的解釋，存貨、廠房、投資，甚至預付費用等都包括在內。由此看來，成本的實質應該是企業取得資產所發生的支出。這種支出所取得的經濟利益是未來的，本期并未全部消耗，因而在會計實務中，這種支出不能立即確認為當期費用，而是作為一項資產入賬。也就是說，資產一般是按照其發生的成本計價入賬的。顯然，成本是一種資產計價屬性。
    
　　資產計價有多種屬性，包括原始成本、現行成本、現行市價、可變現凈值、成本與市價孰低等。歷史成本會計所遵循的一個基本原則便是以（歷史）成本作為計量資產價值的基礎。這里的成本就是指已完成交易取得資產所支付的代價。會計上采用歷史成本作為資產計價的依據，主要是歷史成本為交易雙方所客觀決定，并能由第三者加以驗證，而其他計價屬性卻無法客觀地加以衡量，或容易隨客觀環境的變化而變化。歷史成本原則的最大優點就在于其客觀性。當然，隨著會計環境的改變，以及人們對會計信息相關性要求的逐步提高，資產計價將較為廣泛地使用其他計價屬性，例如市價法、成本與市價孰低法等。
    
　　成本作為一種資產計價屬性，其范圍顯然不局限于產品成本和勞務成本，還包括物資采購成本、在建工程成本、固定資產成本、委托加工物資成本、投資成本等。這些成本與產品成本、勞務成本的本質并無二致，都是企業為取得某項資產而發生的支出。我國《企業會計制度》將成本定義為“企業為生產產品、提供勞務而發生的各種耗費”，顯然很不全面，應作適當修訂。美國注冊會計師協會的定義可資借鑒。
    
　　鑒于《會計法》和《企業會計制度》將成本與費用并列，并加以嚴格區分，因此有人主張將成本獨立為一個會計要素，也有人主張將“費用”要素改稱“成本與費用”要素。筆者均認為不妥。成本作為一種資產計價屬性，是不宜作為會計要素的，如果將成本作為一個會計要素，既不符合國際慣例，也必然會造成與資產要素的重復。

　　三、成本與費用的關系

　　筆者曾從廣義和狹義兩個角度對費用作出了定義。廣義的費用泛指企業一切資財的耗費，其內容包括兩個方面：①成本性費用。它是指應該計入資產成本的各種耗費。如產品生產費用、材料采購費用、設備安裝調試費用等。②損益性費用。它是指應該直接計入當期損益的各項費用，即一切利潤的減項。包括營業成本、營業稅金、期間費用、投資損失、營業外支出和所得稅。狹義的費用即損益性費用。作為會計要素的“費用”應該界定在狹義的費用范疇。在此基礎上，我們認為成本與費用的關系可以從以下兩個方面進行認識：
    
　　1.成本和費用在經濟內容上相互交叉。計入成本的支出包括成本性費用和其他成本性支出，如存貨或固定資產的購買價格。廣義費用包括成本性費用和損益性費用。成本和廣義費用在經濟內容上存在交叉（成本性費用）。但是，作為會計要素的“費用”，即損益性費用與資產成本的經濟內容則完全不同，互不包含。
    
　　2.成本和費用在價值形態上相互轉化。成本是成本性費用的對象化，損益性費用是成本的耗費。成本性費用在發生時計入資產成本，資產在使用過程中發生耗費，從而形成損益性費用，計入當期損益。例如，生產費用屬于成本性費用，計入產品成本，產品銷售出去以后，已銷產品的成本便轉化為產品銷售成本（費用），計入當期損益。