“會計原則”一詞來自西方國家，最早見于1890年美國的會計文獻(xiàn)，但真正受到美國會計界的重視是在1930年以后。隨著會計理論和實務(wù)的不斷發(fā)展，如今會計原則已成為各國會計理論和實務(wù)的主要課題。在多數(shù)國家，“會計原則”一詞又被改稱為“會計準(zhǔn)則”。近些年來，會計準(zhǔn)則也逐步為我國會計理論界所重視，并正在努力建立具有我國特色的會計準(zhǔn)則體系。

　　一、會計準(zhǔn)則的涵義

　　什么是會計準(zhǔn)則？至今國內(nèi)外會計界看法不一，尚未形成統(tǒng)一的定義。

　　（一）國外會計界關(guān)于會計準(zhǔn)則的幾種不同認(rèn)識

　　1、美國注冊會計師協(xié)會會計術(shù)語委員會于1853年公布的第1號《會計術(shù)語公報》指出：原則是“所采納的或定稱的一般法則，當(dāng)作行動的指針；行為或?qū)崉?wù)確立的一個基礎(chǔ)……”。這是美國會計職業(yè)團(tuán)體對會計原則所下的最早定義。從這個定義理解，會計原則是會計行為的指針，是會計行為或?qū)崉?wù)所賴以確立的基礎(chǔ)。

　　2、美國注冊會計師協(xié)會會計原則委員會于1970年發(fā)布的第4號說明書指出：“一般公認(rèn)會計原則揉合了某一特定時刻有關(guān)下述事項之一致見解；何種經(jīng)濟(jì)資源及義務(wù)應(yīng)依財務(wù)會計而當(dāng)作資產(chǎn)及負(fù)債入賬，資產(chǎn)及負(fù)債之何種變動應(yīng)予入賬，這些變動應(yīng)在何時入賬，資產(chǎn)及負(fù)債及其間之變動應(yīng)如何衡量，何種情況予以披露，以及應(yīng)如何披露，乃至應(yīng)編制何種財務(wù)報表等。”在這段敘述中，明確指出，會計原則就是關(guān)于資產(chǎn)、負(fù)債及其變動如何確認(rèn)、計量、記錄和揭示的一致性意見。

　　3、美國西德尼。戴維森主編的《現(xiàn)代會計手冊》中曾對會計原則下了這樣的定義：“會計概念是通過會計原則來體現(xiàn)的，而會計原則則可以認(rèn)為是恰當(dāng)?shù)剡M(jìn)行會計工作的規(guī)范。”由此可見，會計原則一方面體現(xiàn)了會計概念；另一方面，又是進(jìn)行正常會計工作的規(guī)范。

　　4、美國P.H.沃爾金巴克等著《會計原理》一書，認(rèn)為“公認(rèn)會計原則這個術(shù)語具有一種會計指導(dǎo)方針的廣泛涵義，從最基本的觀念、準(zhǔn)則直到詳細(xì)的方法和程序。它包括財務(wù)會計和財務(wù)報告每一方面的原則。”這里是對會計原則從更廣泛的范圍來下定義的，會計原則是從會計理論到會計方法和程序的一種指導(dǎo)方針。

　　5、美國會計學(xué)家艾利克。L.柯勒主編的《會計辭典》指出：“會計原則者，有關(guān)會計理論與程序之原理是也。其目的在解釋通行會計實務(wù)，并為選擇會計程序之指標(biāo)。”這里也是對會計理論方面下的定義，會計原則幾乎等同于會計原理。

　　6、美國會計學(xué)家W.B.梅格等著《會計學(xué)——營業(yè)員業(yè)決策的基礎(chǔ)》一書中，認(rèn)為會計原則是“在編制財務(wù)報表中有助于達(dá)到可理解、可信賴和可比較的目標(biāo)所遵守的準(zhǔn)則或指南，也用于判斷會計方法是否可以接受的標(biāo)準(zhǔn)。”這個定義把會計原則看成是編制財務(wù)報表的指南和判斷會計方法的標(biāo)準(zhǔn)，完全從實用主義的觀點出發(fā)，未免過于狹窄。

　　7、日本番場嘉一郎主編《新版會計學(xué)大辭典》的定義是：“會計原則是經(jīng)濟(jì)社會中給企業(yè)的會計實踐指明方向的路標(biāo)，是企業(yè)進(jìn)行會計活動的指南。”這個定義是從會計實務(wù)出發(fā)而提出的，會計原則是指導(dǎo)會計實踐的指南。

　　8、在西方國家最早采用會計準(zhǔn)則一詞的，是1940年美國會計學(xué)家佩頓和利特爾所著《公司會計準(zhǔn)則緒論》。在這本書中指出：“會計準(zhǔn)則之本身，非即為會計方法與程序，但為會計方法與程序之指南針耳。”這就是說，會計準(zhǔn)則并不是具體的會計方法與程序，而是它的指針。

　　根據(jù)以上八種定義，基本上根據(jù)了國外會計界關(guān)于會計原則（或準(zhǔn)則）的整個看法。大體上可從兩個方面來理解：從廣義方面理解，會計原則是從會計理論到會計方法和程序的一種指導(dǎo)方針；從狹義方面理解，會計原則是恰當(dāng)?shù)剡M(jìn)行會計工作的規(guī)范，即指導(dǎo)會計實踐的指南，更具體地說，就是關(guān)于資產(chǎn)負(fù)債及其變最如何確認(rèn)、地量、記錄和揭示的規(guī)范。國外所以要判定會計原則，主要有兩個原則，一是指導(dǎo)會計人員恰當(dāng)?shù)靥幚頃嬍聞?wù)有一個統(tǒng)一的認(rèn)識；二是使會計信息的指導(dǎo)具有一定程度的一致性和可比性，便于財務(wù)報表的使用者更好地利用會計信息。

　　（二）我國會計理論界關(guān)于會計準(zhǔn)則的幾種認(rèn)識從我國會計理論界來看，關(guān)于會計準(zhǔn)則的定義，大家也有一些分歧，大體上有以下幾種看法：

　　1、《中國現(xiàn)代會計手冊》一書中指出，會計原則是“指導(dǎo)會計工作的理論思想方法政策和技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)的總稱。……會計原則，就其包括的內(nèi)容來說，是一個多層次的概念，既包括會計處理的一般原則，又包括會計處理的方法和程序。”

　　2、楊紀(jì)琬同志認(rèn)為：“我現(xiàn)在所講的會計準(zhǔn)則，一般是指財務(wù)會計準(zhǔn)則，從這個前提出發(fā)，會計準(zhǔn)則的涵義一般定義為：進(jìn)行會計核算工作的規(guī)矩，處理會計業(yè)務(wù)的準(zhǔn)繩。”

　　3、婁爾行等同志認(rèn)為：“會計準(zhǔn)則是會計實踐的經(jīng)驗總結(jié)，是指導(dǎo)會計工作的規(guī)范。”

　　4、葛家澍同志認(rèn)為：“企業(yè)財務(wù)會計準(zhǔn)則是企業(yè)會計核算的規(guī)范。”

　　根據(jù)我國會計理論界對會計準(zhǔn)則的以上看法，也存在廣義和狹義兩種不同的認(rèn)識。一種認(rèn)為會計準(zhǔn)則主要是會計核算方面的規(guī)范，包括對會計核算起到指導(dǎo)作用。另一種看法認(rèn)為會計準(zhǔn)則是指導(dǎo)整個會計工作的規(guī)范，不僅僅是會計核算，還包括管理會計方面，也要建立會計準(zhǔn)則。

　　從國外經(jīng)驗來看，會計準(zhǔn)則主要是指財務(wù)會計方面的準(zhǔn)則，不包括其它方面，但結(jié)合我國情況，由于我們把會計看成是經(jīng)濟(jì)管理的重要組成部分，因而會計準(zhǔn)則也不能不考慮會計核算以外的會計工作，但目前主要是指財務(wù)會計準(zhǔn)則。所以，對于會計準(zhǔn)則的定義，綜合起來，可以歸納為：“它是會計實踐的經(jīng)驗總結(jié)，是進(jìn)行會計核算的規(guī)范，是處理會計業(yè)務(wù)的準(zhǔn)繩，也是指導(dǎo)會計工作的理論思想。”這樣表述，比較全面，并且突出了重點既考慮了財務(wù)會計準(zhǔn)則的內(nèi)容，也考慮到將來建立管理會計準(zhǔn)則的情況。由此可見，有了會計準(zhǔn)則，對于會計人員來說，在會計核算和會計監(jiān)督中就有了一個明確的方向和統(tǒng)一的要求，便于會計人員獨立思考和處理問題，有利于加強(qiáng)會計工作的統(tǒng)一性。會計準(zhǔn)則也是各單位核算財務(wù)收支、確定經(jīng)營成果和編制會計報表必須遵守的規(guī)則，有了會計準(zhǔn)則，各單位的會計報表和經(jīng)營成果就有了一個共同的核算基礎(chǔ)，便于檢查分析和相互對比，有利于提高經(jīng)營管理水平。會計準(zhǔn)則還是檢查和衡量各單位會計工作好壞的尺度，有了會計準(zhǔn)則，審計人員就有了統(tǒng)一的依據(jù)，有利于對被審計單位的會計工作作出恰當(dāng)?shù)脑u價。總之，會計準(zhǔn)則是會計實踐的經(jīng)驗總結(jié)和理論指導(dǎo)，也是會計理論體系的一個重要組成部分。

　　二、會計準(zhǔn)則的特點

　　會計準(zhǔn)則的涵義決定了會計準(zhǔn)則的特點，會計準(zhǔn)則一般具有理論性、實踐性、發(fā)展性、整體性、規(guī)范性和權(quán)威性等特點。

　　三、會計準(zhǔn)則的結(jié)構(gòu)

　　所謂結(jié)構(gòu)，就是指形成整體的各要素（體現(xiàn)在會計準(zhǔn)則上就是會計準(zhǔn)則的條目）之間的相互關(guān)系，即各要素如何相互聯(lián)結(jié)、相互依賴，構(gòu)成一個完整、嚴(yán)密的體系。由于會計準(zhǔn)則是關(guān)于價值確認(rèn)、計量和報告的規(guī)范，無論在確認(rèn)、計量和報告這三個環(huán)節(jié)之間，還是在資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益等存量，以及收入、費用、收益等流量之間，都有相互依賴、相互作用關(guān)系，因此，會計準(zhǔn)則的內(nèi)在本質(zhì)決定會計準(zhǔn)則應(yīng)具有一定的結(jié)構(gòu)。

　　會計準(zhǔn)則的結(jié)構(gòu)，從世界范圍看，存在兩種模式。一種是采取形成結(jié)構(gòu)的方式，如日本的《企業(yè)會計原則》就分成一般原則、收益表原則和資產(chǎn)負(fù)債表原則三部分，具有明顯的結(jié)構(gòu)特征，我國臺灣省的準(zhǔn)則也有類似的結(jié)構(gòu)安排；另一種是不分層次結(jié)構(gòu)，按照每個專題分別制定。采用這種方式的有國際會計準(zhǔn)則、美國的《財務(wù)會計準(zhǔn)則公告》以及英國的《標(biāo)準(zhǔn)會計慣例公告》。值得我們注意的是，近來各國在會計準(zhǔn)則的制定過程中呈現(xiàn)這樣一種趨勢，即普遍關(guān)注會計準(zhǔn)則的理論基礎(chǔ)和內(nèi)在邏輯問題。會計準(zhǔn)則形成一定的結(jié)構(gòu)，有如下好處：首先，具有一定結(jié)構(gòu)的會計準(zhǔn)則可以劃分為不同的部分，且形成一定的層次，可以使各層次之間形成統(tǒng)馭關(guān)系，使各部分之間形成聯(lián)接關(guān)系，有助于各層次、部分間相互制約、相互印證，避免由于各自相互獨立，互不牽連而形成的錯誤和疏漏，可以提高會計準(zhǔn)則體系的完整性和邏輯的嚴(yán)密性。其次，企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動多種多樣，而會計準(zhǔn)則具有相對穩(wěn)定性；另一方面，會計準(zhǔn)則的制定是不斷補充，不斷完善，由簡單到復(fù)雜的過程。因此，從時間進(jìn)程看，會計準(zhǔn)則不可能適應(yīng)任一時點會計實務(wù)的需要，特別是針對某一特定業(yè)務(wù)的具體會計準(zhǔn)則更是如此。那么，具有一定結(jié)構(gòu)的會計準(zhǔn)則，有助于會計人員在制定示范會計核算制度時，根據(jù)基本會計準(zhǔn)則的精神，在基本會計準(zhǔn)則的指導(dǎo)下，設(shè)計出適用的會計核算程序，這樣會有助于會計準(zhǔn)則的執(zhí)行。

　　既然具有一定結(jié)構(gòu)的會計準(zhǔn)則有如此好處，那么結(jié)合到我國會計準(zhǔn)則，應(yīng)該選擇什么樣的結(jié)構(gòu)呢？在我國會計準(zhǔn)則制定之初，關(guān)于會計準(zhǔn)則的層次，主要有兩種觀點：一種是兩層次論，即會計準(zhǔn)則包含基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則兩層次；一種是三層次論，具體又可分為以下三種意見。

　　第一，把會計準(zhǔn)則劃分為會計假設(shè)、指導(dǎo)性準(zhǔn)則和業(yè)務(wù)性準(zhǔn)則。會計假設(shè)并入會計準(zhǔn)則是為了明確建立會計信息系統(tǒng)所依據(jù)的前提條件；指導(dǎo)性準(zhǔn)則是建立會計信息系統(tǒng)的指導(dǎo)思想，包括節(jié)約準(zhǔn)則、經(jīng)濟(jì)效益準(zhǔn)則、政策性準(zhǔn)則等；業(yè)務(wù)性準(zhǔn)則是確定會計信息處理和生成的規(guī)范，包括歷史成本準(zhǔn)則、配比準(zhǔn)則和收入實現(xiàn)準(zhǔn)則。

　　會計假設(shè)具有公理的性質(zhì)，它反映了會計核算的本質(zhì)規(guī)定，是會計學(xué)中的元理論，因此，會計假設(shè)不能作為會計準(zhǔn)則的內(nèi)容。會計假設(shè)作為高度抽象的概念，對會計核算的規(guī)范作用是其具體表現(xiàn)作用，雖列入會計準(zhǔn)則中，但這已不是會計學(xué)中的會計假設(shè)了。如貨幣計價是四個會計假設(shè)之一，體現(xiàn)在我國的會計準(zhǔn)則中，就是要求人民幣計價，人民幣計價就是一項會計準(zhǔn)則，但貨幣計價仍然是一個會計假設(shè)。因此，這一意見有其不合理性。

　　第二，把會計準(zhǔn)則劃分為基本會計準(zhǔn)則、會計要素確認(rèn)、計量、編報準(zhǔn)則和具體業(yè)務(wù)準(zhǔn)則三個層次。

　　對會計準(zhǔn)則中包含的會計要素準(zhǔn)則的層次，我們可以做出如下分析。（一）從會計準(zhǔn)則的目的來看，會計準(zhǔn)則是對價值的各種要素予以確認(rèn)，顯然會計核算確實是以要素的明確定為前提的。但就會計核算的實際過程來說，具體業(yè)務(wù)會計準(zhǔn)則是其基本依據(jù)。因而會計要素具有更多的理論意義，不應(yīng)作為會計準(zhǔn)則的一個層次，應(yīng)對會計要素的理論進(jìn)行單獨的研究。（二）由于我國當(dāng)前會計準(zhǔn)則研究薄弱，將會計要素納入會計準(zhǔn)則，并對各要素的定義和計量制定出規(guī)則，難度太大。（三）在應(yīng)用準(zhǔn)則的規(guī)定中，會涉及會計要素的確認(rèn)、計量，因此，再單獨將會計要素作為單獨一個層次也無必要。

　　第三，把會計準(zhǔn)則劃分為基本準(zhǔn)則、一般準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則三個層次。基本準(zhǔn)則包括獨立經(jīng)營準(zhǔn)則、經(jīng)濟(jì)效益準(zhǔn)則、計劃準(zhǔn)則等；一般準(zhǔn)則包括會計分期準(zhǔn)則、會計主體準(zhǔn)則等；具體準(zhǔn)則包括會計核算、會計控制和會計分析準(zhǔn)則。

　　通常，我們所指的準(zhǔn)則是會計核算準(zhǔn)則，會計核算準(zhǔn)則是關(guān)于價值的確認(rèn)、計量和報告的準(zhǔn)則。由于會計核算具有分配功能和信息功能，是處于不同利益主體之間關(guān)系的依據(jù)，所以會計核算準(zhǔn)則不應(yīng)包含財務(wù)管理和管理會計有關(guān)方面的規(guī)范。因此，這一觀點也不可取。

　　通過以上對各種意見的分析，我國會計準(zhǔn)則從縱向上，分為兩個層次，即基本準(zhǔn)則（企業(yè)會計準(zhǔn)則）和應(yīng)用準(zhǔn)則（具體會計準(zhǔn)則），具體會計準(zhǔn)則又分為通用業(yè)務(wù)會計準(zhǔn)則，財務(wù)報表會計準(zhǔn)則、特殊業(yè)務(wù)會計準(zhǔn)則和特殊行業(yè)會計準(zhǔn)則。從橫向上，每一具體會計準(zhǔn)則一般包括引言（準(zhǔn)則范圍）、定義（某準(zhǔn)則涉及的概念）、一般確認(rèn)原則、一般計量方法、一般報告原則、一般提示事項、附則（解釋權(quán)和生效日期）七個部分。

　　我國會計改革與會計準(zhǔn)則體系的建立

　　隨著改革開放政策的實施，我國的經(jīng)濟(jì)體制經(jīng)歷了從計劃經(jīng)濟(jì)向有計劃的商品經(jīng)濟(jì)，進(jìn)而向社會主義市場經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)變過程。會計工作，作為經(jīng)濟(jì)管理的重要組成部分，是一項政策性很強(qiáng)的工作。隨著政治的變化，會計也發(fā)生了一系列深刻的革命。

　　一、我國的會計改革

　　我國歷次的會計改革在很大程序上表現(xiàn)為會計核算制度的改革。建國以來，我國會計制度的建立與發(fā)展一般可以分為以下幾個階段：

　　（一）第一階段：1949-1979年，建立各行業(yè)統(tǒng)一的會計制度新中國成立之前，各行業(yè)、各企業(yè)的會計制度都不統(tǒng)一，既沒有全國性的會計準(zhǔn)則來規(guī)范各行業(yè)的會計工作，又沒有各行業(yè)的統(tǒng)一會計制度規(guī)范系統(tǒng)內(nèi)各單位的會計工作。如何設(shè)計出適應(yīng)社會主義會計工作的會計制度，成為當(dāng)時主管全國會計工作的財政部會計制度司所面臨的新課題。

　　建國初的三年，主要解決會計制度不統(tǒng)一的問題。1950年，財政部為了適應(yīng)新建的各級人民政府和各個行政、事業(yè)單位管理預(yù)算基金的需要，制定和發(fā)布了《各級人民政府暫行總預(yù)算會計制度》和《各級人民政府暫行單位預(yù)算會計制度》。1950年3月，中央人民政府政務(wù)院財務(wù)政經(jīng)濟(jì)委員會規(guī)定，中央各主管部門要分別制定所屬企業(yè)的統(tǒng)一會計制度，從而結(jié)束了會計制度上的無政府狀態(tài)。1951年和1952年，中央財政部曾連續(xù)兩次召開全國性的企業(yè)財務(wù)管理和會計會議，制訂了國營工業(yè)企業(yè)、建筑企業(yè)、建設(shè)單位和國營農(nóng)場等單位的一套完整的統(tǒng)一的財務(wù)會計制度，為我國計劃經(jīng)濟(jì)管理創(chuàng)造了有利條件。接著在“一五”時期，對已建立的會計制度進(jìn)行修訂和完善，中央各主管部門分別制定了適合本部門生產(chǎn)經(jīng)營特點的成本核算制度。

　　1958年至1959年，會計工作受大破大批“煩瑣哲學(xué)”思想的影響，一些人提出會計制度越簡化越好的錯誤主張，實行所謂“以表代賬”，甚至搞“無賬會計”，會計制度設(shè)計工作受到嚴(yán)重破壞。例如，有的主管部門把20多個財會制度簡并為一個制度。許多企業(yè)單位會計機(jī)構(gòu)被撤消或合并，大批會計人員下放勞動或調(diào)離工作崗位，破壞了會計工作的正常秩序。1960年至1966年，由于經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，使人們認(rèn)識到“經(jīng)濟(jì)越發(fā)展、會計越重要”的道理。理論界批判了“無賬會計”的錯誤作法，使會計制度設(shè)計工作又得到重視。在這一段時間，財政部擬訂了一些新的會計制度，如《建設(shè)單位簡易會計制度》（草案）、《國營企業(yè)會計核算工作原理》等。

　　1978年開始，隨著全國工作的重心轉(zhuǎn)移到經(jīng)濟(jì)建設(shè)上來，我國會計制度的設(shè)計出現(xiàn)的新的局面。例如，1978年國務(wù)院修改頒發(fā)了《會計人員職權(quán)條例》。

　　（二）第二階段：1979年-1992年，部分借鑒國際慣例黨的十一屆三中全會以來，由于對外開放政策的實施，一些外商紛紛到我國投資，中外合資經(jīng)營企業(yè)大量涌現(xiàn)。但是，我國企業(yè)當(dāng)時實行的是按所有制、分行業(yè)的會計制度，特別是三段平衡式的資金平衡表，使得中外合資經(jīng)營企業(yè)的外方人員在會計核算和利用會計信息方面有很大困難，迫切需要出臺新的制度來解決實際工作中的問題。于是，財政部于1979年11月起草了《關(guān)于中外合資工業(yè)企業(yè)財務(wù)會計問題的若干規(guī)定》，1982年2月又起草了《中外合資工業(yè)企業(yè)會計制度調(diào)查綱要》，6月制定了《中外合資經(jīng)營企業(yè)會計制度（征求意見稿）》，印發(fā)各地區(qū)、各部門，廣泛征求意見后，于1983年3月制定了《中外合資經(jīng)營企業(yè)會計制度（試行草案）》和《中外合資經(jīng)營工業(yè)企業(yè)會計科目和會計報表（試行草案）》，并印發(fā)到全國試行。經(jīng)過一段時間的試行，又參照有關(guān)法規(guī)、法律，終于在1985年3月4日頒布了《中華人民共和國中外合資經(jīng)營企業(yè)會計制度》，于1985年7月1日開始施行。

　　《中外合資經(jīng)營企業(yè)會計制度》是新中國第一部參照國際慣例設(shè)計的合新的會計制度，它與以往的國營企業(yè)會計制度相比，主要從以下幾個方面進(jìn)行改革：（1）明確規(guī)定了合法性原則、一致性原則、配比原則、歷史成本原則、劃分資本性支出與收益性支出的原則這五項原則作為會計核算的一般原則。（2）把資產(chǎn)、負(fù)債、資本、成本、損益定為會計的基本要素。（3）確定了“資產(chǎn)=負(fù)債+資本”的平衡公式。（4）成本核算方面把直接材料、直接人工和制造費用作為工業(yè)企業(yè)成本項目，并將管理費和作為期間費用計入當(dāng)期損益。（5）允許企業(yè)經(jīng)過批準(zhǔn)后采用加速折舊法。（6）規(guī)范了無形資產(chǎn)和開辦費的核算方法。（7）明確了收入確認(rèn)原則。（8）將財務(wù)狀況變動表規(guī)定為除資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表以外的第三大對外報表。

　　《中外合資經(jīng)營企業(yè)會計制度》適用于我國境內(nèi)設(shè)立的各個行業(yè)所有的中外合資經(jīng)營企業(yè)，淡化了行業(yè)色彩，突出了會計核算的實質(zhì)內(nèi)容，實際上樹立了一個不同行業(yè)通用會計規(guī)范的典范。與此相適應(yīng)，財政部制定并頒布了《中外合資經(jīng)營工業(yè)企業(yè)會計科目和會計報表》。根據(jù)這項規(guī)定，中外合資經(jīng)營工業(yè)企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定按季、按年編制資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表和財務(wù)狀況變動表以及一些附表，從而使中外合資經(jīng)營企業(yè)會計制度進(jìn)一步具體化。

　　在這一會計制度中，凡是與國際慣例相類似的會計程序與方法盡量采用了國際上通行的方法和表達(dá)方式，例如無形資產(chǎn)與開辦費的攤銷、加速折舊法在限制條件下的應(yīng)用等。《中外合資經(jīng)營企業(yè)會計制度》的頒布與實施是我國會計國際化的一個重要開端。

　　（三）第三階段：1992年-1997年，廣泛借鑒國際慣例隨著外商在華投資的增加，中外合資經(jīng)營企業(yè)已不是獨有的組織形式，外商獨資企業(yè)、中外合作經(jīng)營企業(yè)層出不窮，統(tǒng)一規(guī)范上述三類外商投資企業(yè)的會計核算顯然十分必要和迫切。同時，由于財政部1985年頒布《中華人民共和國中外合資經(jīng)營企業(yè)會計制度》時，我國涉外經(jīng)濟(jì)法規(guī)不夠健全，以致《中外合資經(jīng)營企業(yè)會計制度》對于一些應(yīng)當(dāng)加以規(guī)范的會計實務(wù)未能予以規(guī)范。財政部在總結(jié)實行《中外合資經(jīng)營企業(yè)會計制度》經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，根據(jù)1991年頒布的《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細(xì)則》，于1992年8月10日發(fā)布了《中華人民共和國外商投資企業(yè)會計制度》，用以取代《中外合資經(jīng)營企業(yè)會計制度》。該制度于1992年7月1日實行。

　　該制度在會計確認(rèn)與計量的具體規(guī)定中更為廣泛地借鑒了國際慣例。例如：企業(yè)可以根據(jù)應(yīng)收賬款和應(yīng)收票據(jù)的年末金額提取3%的壞賬準(zhǔn)備；準(zhǔn)許對因殘次、陳舊、冷背等原因造成的商品、產(chǎn)成品和自制半成品可變現(xiàn)凈值低于賬面實際成本的部分作本年損失處理；采用了財務(wù)會計與稅務(wù)會計相分離的作法，用應(yīng)付稅款法核算時間性差異；允許對占被投資企業(yè)資本總額25%以上且對被投資企業(yè)的經(jīng)營管理有影響力的長期投資采用權(quán)益法核算；明確了采用加速折舊法時僅限于雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法兩種；以及在投資人權(quán)益的核算與列示方面、匯兌損益的處理方面適當(dāng)采用了國際通用做法。

　　財政部還于1992年5月25日發(fā)布了《外商投資工業(yè)企業(yè)會計科目和會計報表》，并與國家旅游局聯(lián)合制定發(fā)布了《外商投資旅游企業(yè)會計科目和會計報表》，于1994年7月20日發(fā)布了《外商投資企業(yè)分行業(yè)會計報表及其編制說明》，從而使外商投資企業(yè)的會計處理規(guī)范逐步得以完善和更便于操作。《外地人商投資企業(yè)會計制度》等涉外會計規(guī)范的發(fā)布和實施，對其后內(nèi)資企業(yè)會計制度的全面改革起了良好的示范作用。

　　《股份制試點企業(yè)計會制度》的施行是另一項較為廣泛地借鑒國際慣例的會計制度改革。1992年5月，財政部和國家體改革委聯(lián)合頒布了這一制度，并從1992年1月1日起在股份制試點企業(yè)施行。其主要內(nèi)容與外商投資企業(yè)會計制度基本相同，只是在個別方面有些區(qū)別。例如：會計要素中的投資人的權(quán)益改為“股東權(quán)益”；提取壞賬準(zhǔn)備的范圍不包括“應(yīng)收票據(jù)”，且提取比例改為3‰-5‰；企業(yè)對外投資只有在占被投資單位資本總額50%以上時才采用權(quán)益法核算等等。我們可以看出，《股份制試點企業(yè)會計制度》也在諸多方面借鑒了會計的國際慣例，從而開創(chuàng)了我國內(nèi)資企業(yè)實行適合商品經(jīng)濟(jì)需要的會計制度的先河。

　　此后，1992年11月財政頒布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，而且陸續(xù)出臺了大量借鑒國際慣例的分行業(yè)會計制度。這一改革較之《外商投資企業(yè)會計制度》和《股份制試點企業(yè)會計制度》涉及的范圍更為廣泛，影響也更深刻。《企業(yè)會計準(zhǔn)則》于1993年7月1日開始生效，它對會計核算的基本前提、一般原則、會計要素的確認(rèn)、計量與報告提出了在原則要求。它把全國各行業(yè)的企業(yè)會計工作統(tǒng)一到一個標(biāo)準(zhǔn)上，實現(xiàn)了會計指標(biāo)的工程統(tǒng)一。為了規(guī)范和加強(qiáng)股份制試點企業(yè)以外的各行業(yè)內(nèi)資企業(yè)的會計核算工作，1992年起財政部陸續(xù)制定并發(fā)布了工業(yè)企業(yè)、商品流通企業(yè)、交通運輸企業(yè)、旅游飲食服務(wù)企業(yè)、施工企業(yè)、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)、農(nóng)業(yè)企業(yè)、對外經(jīng)濟(jì)合作企業(yè)、金融企業(yè)、保險企業(yè)、電影、新聞出版企業(yè)等14個行業(yè)會計制度。這些制度解決了改革前由40多個分行業(yè)按所有制成分區(qū)別的會計制度中有關(guān)會計指標(biāo)不可比的大問題。新的行業(yè)會計制度規(guī)定的會計科目中，有5%以上屬于共性科目。它在借鑒國際慣例的同時，也充分體現(xiàn)了各行業(yè)的特點和政策要求。

　　（四）1997年至今，構(gòu)建按經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)統(tǒng)一規(guī)范的會計準(zhǔn)則體系《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和分行業(yè)會計制度實行之后，由于不同行業(yè)財務(wù)報表項目有所不同，在上市公司信息揭示，企業(yè)兼并以及財務(wù)報表合并等諸多方面存在著不便。為了增強(qiáng)財務(wù)信息的可比性，規(guī)范財務(wù)信息的披露，建立一套適用于不同行業(yè)的所有制形式的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系就顯得十分必要。這一階段，不僅要制定企業(yè)會計的30多個具體準(zhǔn)則（包括通用業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、特殊業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、特殊行業(yè)準(zhǔn)則和會計報表準(zhǔn)則），還要制定《核算會計準(zhǔn)則》與企業(yè)會計準(zhǔn)則形成配套。這一階段是以《企業(yè)會計準(zhǔn)則——關(guān)聯(lián)方關(guān)系及交易的披露》的發(fā)布為正式開始的標(biāo)志。

　　二、會計準(zhǔn)則體系的建立

　　從中華人民共和國成立以來，到90年代初，我國一直用會計制度指導(dǎo)和管理全國的會計工作，而沒有成文的會計準(zhǔn)則，這和實行中央集權(quán)管理的產(chǎn)品經(jīng)濟(jì)條件相適應(yīng)，在歷史上也曾經(jīng)發(fā)揮過很好的作用。隨著我國有計劃商品經(jīng)濟(jì)體制的建立和逐步走上正軌，以及黨的十四大提出的經(jīng)濟(jì)體制改革的目標(biāo)是建立社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制，企業(yè)改革的目標(biāo)是建立產(chǎn)權(quán)清晰、權(quán)責(zé)明確、政企分開、管理科學(xué)的現(xiàn)代企業(yè)制度，原有的分行業(yè)、分所有制形式的統(tǒng)一會計制度模式已顯然很不適應(yīng)，要構(gòu)建新的會計核算規(guī)范，會計準(zhǔn)則是較為恰當(dāng)?shù)男问健Ａ硪环矫妫S著我國經(jīng)濟(jì)開放力度逐漸加大，國際經(jīng)濟(jì)對我國的影響已越來越大。為了便于外國資本進(jìn)入我國，同時，也便于我國的企業(yè)走向世界，我們應(yīng)當(dāng)在會計上向國際慣例靠攏。因此，比照世界上多數(shù)經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的國家的做法，制定會計準(zhǔn)則，以取代統(tǒng)一會計制度，勢在必行。

　　1987年以前，會計準(zhǔn)則沒有成為一個受關(guān)注的問題。當(dāng)時會計界經(jīng)常談?wù)摃嫺母铮饕性跁嫻芾眢w制等改革上，只有少數(shù)文章討論改革統(tǒng)一會計制度，建立會計準(zhǔn)則問題。1987年中國會計學(xué)會召開年會，提出中國會計學(xué)會1987——1990年度科研規(guī)劃和近期重點研究課題，并成立了7個專題研究組，負(fù)責(zé)組織力量進(jìn)行重點課題研究。其中之一就是“會計原則及會計基本理論研究組”（后改為“會計基本理論和會計準(zhǔn)則研究組”）。至此，會計準(zhǔn)則的研究進(jìn)入了有組織的階段。在這一形勢下，財政部會計司（當(dāng)時為會計事務(wù)管理司）于1988年10月31日成立會計準(zhǔn)則課題組，召開了準(zhǔn)則組的第一次會議，研究制定會計準(zhǔn)則的有關(guān)準(zhǔn)備工作。

　　經(jīng)過一段時間的準(zhǔn)備、研究，包括參加了中國會計學(xué)會會計基本理論與會計準(zhǔn)則課題組于1989年1月在上海召開的會計準(zhǔn)則專題研討會，財政部于1989年3月8日發(fā)布了《關(guān)于擬定中國會計準(zhǔn)則的初步設(shè)想（討論稿）》和《關(guān)于擬定我國會計準(zhǔn)則需要研究討論的幾個主要問題（征求意見稿）》兩份文件。可以說，這是我國制定會計準(zhǔn)則過程中最早的公開文件。

　　按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解》一書附錄二所載的“會計準(zhǔn)則大事記”，會計準(zhǔn)則課題組在全國范圍內(nèi)征求意見的同時，財政部內(nèi)部也經(jīng)過一定的程序，研究會計政策并制定計劃，同時，1989年10月和11月份，國家自然科學(xué)基金和國家科委軟科學(xué)基金先后批準(zhǔn)了會計準(zhǔn)則課題組的課題立項，并給予一定的資金支持。

　　經(jīng)過一段時間的研究、討論后，1990年4月，會計準(zhǔn)則組正式提交了第一份會計準(zhǔn)則的草稿《中華人民共和國準(zhǔn)則（草案）提綱》。并于1990年11月和1991年11月25日，在充分征求社會各界意見的基礎(chǔ)上，作了兩次修訂，第三稿為《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號-基本準(zhǔn)則（草案）》。為了對“基本準(zhǔn)則”進(jìn)行深入的討論，以便正式發(fā)布和組織施行，1992年2月26日-28日，財政部在深圳市召開了第一次會計準(zhǔn)則國際研討會。此后，除繼續(xù)修改、完善正在制定中的會計準(zhǔn)則外，財政部為在未來更好地施行會計準(zhǔn)則，進(jìn)行了一系列的宣傳活動。

　　經(jīng)過長時間的準(zhǔn)備，1992年11月30日，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，財政部以第5號部長令的形式，簽發(fā)了《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，要求1993年7月1日起施行。這樣，我國基本會計準(zhǔn)則正式出臺。以會計準(zhǔn)則取代統(tǒng)一會計制度的改革，初步取得成功。

　　基本會計準(zhǔn)則頒布后，為了付諸實踐解決其操作問題，財政部很快組織制定了13個行業(yè)會計制度。但是，盡管這些制度都一再宣稱是以“企業(yè)會計準(zhǔn)則”為依據(jù)，但在思路和要求上，與原先的統(tǒng)一會計制度并無二致，只不過一些具體的會計處理上有所變化。這樣，其本會計準(zhǔn)則的發(fā)布，只是起到了思想解放的作用，會計實務(wù)依然我行我素。

　　為了徹底改變這一局面，真正實行會計準(zhǔn)則，財政部會計司加快了具體準(zhǔn)則制定的步伐。1993年下半年，財政部會計司改變了工作方向，集中幾乎全部的力量，從事具體準(zhǔn)則的制定。并成立了國外專家組和國內(nèi)專家組，國外專家組由德國際會計公司擔(dān)任，國內(nèi)專家組的成員共10人。

　　自1994年2月14日起，財政部會計司正式開始公布具體會計準(zhǔn)則的征求意見稿，至今，已先后發(fā)布了6批共30份具體準(zhǔn)則的征求意見稿。在全國廣泛征求意見和討論的基礎(chǔ)上，財政部于1997年5月22日始陸續(xù)出臺了9個正式的具體準(zhǔn)則，它們是關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露、現(xiàn)金流量表、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項、債務(wù)重組、收入、投資、建造合同、會計政策、會計估計變更和會計差錯更正的非貨幣性交易。

　　我們可以預(yù)料，在近幾年內(nèi)，會計準(zhǔn)則制定的工作將暫告一個段落，下一步就是具體準(zhǔn)則的組織實施了。