財政部八項會計準則影響分析（五）

來源: 孔新宇、申慶、孫力干編輯： 2002/11/08 10:04:30　　字體：大小

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　　《企業會計準則———投資》基本上延續了1999年版準則的原則與做法，在相關的會計處理上更為穩健、合理。

　　繼續以紅利沖減投資新準則維持了舊版規則，在企業的短期投資或按權益法核算的長期股權投資取得相應分紅或股利時，首先對投資的賬面價值進行沖減，而非計入當期損益。只有當投資進行最終核算時，投資的賬面價值與實際取得價款的差額才確認為投資損益。這樣規定，在一定程度上熨平了當期計入投資收益及以后年度該項投資發生虧損時產生的波動，更符合穩健性原則。

　　不過，對于短期投資而言，如果企業的該類投資連續多年分紅，使其賬面價值顯著減少，甚至帳面價值為零時，那么不同的處理方法就對企業的利潤產生不同的影響——企業不進行評估或處置等任何處理，該項投資的實際價值并不能得到充分體現；企業進行資產評估，評估增值將計入資本公積，從而不產生利潤。只有當企業出售該項資產后，其真實價值才能夠體現在當期利潤中。

　　此外，新準則再次強調了企業對外的長期投資在分享被投資企業老股東滾存利潤時，不能夠計入其當期利潤，而只能計入資本公積金。這與1998年財政部的66號文精神完全一致。

　　不再調整資本公積準備舊準則規定，在進行長期投資減值處理時，如果可收回金額低于長期投資賬面價值，其差額首先應當沖抵該項投資原來評估增值時所增加的資本公積準備，不足部分再確認為當期損失；相應地，在處置投資時，與該項投資相關的資本公積準備一并轉入投資收益。

　　而新準則刪除了關于資本公積準備的規定，就是說，無論長期投資原先增值多少，只要以后發生減值，那么可回收金額和賬面金額的差額都直接進入當期損益。這項規定對上市公司來說，實際上是少了一個可能用以調節利潤的科目。

　　引入動態調整概念新準則引入動態調整概念，強調要對投資進行持續的記錄和反映。

　　首先，新準則引入“初始投資成本”和“新的投資成本”概念，規定投資企業在改變長期投資的會計核算方法時，應當將投資額賬面價值作為新的投資成本進行核算。

　　其次，明確了企業定期對長期投資的賬面價值逐項進行檢查的時間間隔，新準則明確規定，必須是“至少于每年年末檢查一次”，而舊準則只簡單地規定企業應當“定期地”進行檢查。

　　細化會計處理規則新準則對一些賬務處理的規定更細致。對債券初始投資成本包含的相關費用處理進行了定性規定。如果該類費用金額較大，可以在購買債券和債券到期日之間的時間內攤銷，計入當期損益；如果該類費用金額較小，則可以在購入債券時一次性攤銷，并計入當期損益。

　　新準則對“可回收金額”的定義更明確。舊準則對“可回收金額”定義為“企業所持有投資的預計未來可收回的金額”；而新準則的定義為“企業資產的出售凈價與預期從該資產的持有和投資到期處置中形成的以及未來現金流量的限制兩者之中的較高者”，明確了按照企業資產的出售凈價和凈現值孰高的原則確定可回收金額。這樣處理，使企業在處置資產時，股東的權益可得到更有效的保障。

　　不予追溯調整新準則在“銜接辦法”中規定，在本準則施行之日以前發生的投資業務，會計處理方法與本準則規定的方法不同的，不予追溯調整。這條規定可能使不少上市公司松了一口氣。

　　增強相關性和可比性

　　新頒布的《企業財務會計準則———投資》與舊準則相比，最大的變化是初始投資成本的確認標準發生了改變，對以“放棄非現金資產”與以“債務重組”方式取得的長期股權投資成本不再按“公允價值”計算，改按“賬面價值”確認初始投資成本。這使一些上市公司利用“公允價值”操縱投資成本與利潤的可能更小了。

　　一般說來，對以支付現金取得的長期投資的成本比較容易確認，而對以“放棄非現金資產”與以“債務重組”方式取得長期股權投資成本的確認就不那么容易。對于這個問題基本有三種意見：

　　按公允價值計算。優點是體現了一定時間上投資的實際價值，可以真實地反映資產能夠給企業帶來的經濟利益，并與“國際會計準則”接軌。缺點是目前我國市場經濟還不夠健全，從市場上獲取公允價值還存在一定的計量難度。

　　按評估確認價值。優點是評估價值可以被看作是公允價值的一種，并且容易獲得。缺點是評估價值容易被濫用，在實際操作中不易把握。

　　按賬面價值計算。優點是按歷史成本容易把握，隨意性較少。缺點是賬面價值可能與實際價值相背離，有時不能真實反映資產能夠給企業帶來的經濟利益。

　　以上方法各有千秋。為此，會計準則制訂者需要考慮會計信息真實性與相關性、可比性之間的沖突。如果過分強調真實性，將可能降低會計信息的相關性與可比性；相反，如果過分強調相關性與可比性，將導致財務報告使用者對會計資料產生懷疑。因此，關鍵在于要根據我國基本的國情，注重真實性與相關性、可比性的協調，選擇適合當前實際情況的會計方法。

　　舊準則采用了上述第一種意見，但在實際操作中存在較多問題。最典型的就是控股公司以固定資產、無形資產等非貨幣性資產向上市公司投資的行為，其任意性較大。新準則改按上述第三種意見，即按“賬面價值加相關費用”確定以“放棄非現金資產”方式取得的長期股權投資成本，或以“賬面價值”確定以“債務重組”方式取得的長期股權投資成本。這樣雖然在一定程度上犧牲了會計信息的真實性，但增強了相關性與可比性，在目前上市公司會計實務中不失為一種明智的選擇。

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