「關鍵詞」　審計文化　內涵　文化形態

　　《審計署2003至2007年審計工作發展規劃》，把“加強審計機關文化建設”作為目標之一，是具有遠見卓識的。文化，作為一種“軟實力”，對于大到國家民族，小到部門單位，既是一種象征性標識，又是一種精神紐帶和精神支柱。正如黨的十六大報告所指出的，“文化的力量深深熔鑄在民族的生命力、創造力和凝聚力之中。”我國審計事業經過20年的探索、實踐，開始步入成熟期，正面臨著總結經驗、開拓創新、不斷深化、尋求進一步發展的新階段。此時，開展審計文化研究，探索審計文化建設規律，加大審計文化建設力度，對于實踐“三個代表”重要思想，全面履行審計監督職責；對于加強審計機關精神文明建設，提高審計人員政治業務素質，推動審計事業健康發展，具有重要的現實意義和深遠的歷史意義。

　　一、審計文化的理論定位

　　研究審計文化，一個繞不開的門坎兒就是：何為文化。文化是一個相當寬泛的概念，研究者見仁見智，言人人殊。據說，全世界給出的文化定義已達萬種以上（胡瀟，1991）。對此，當代西方學者羅威勒頗有感慨：“在這個世界上，沒有別的東西比文化更難捉摸。我們不能分析它，因為它的成分無窮無盡，我們不能敘述它，因為它沒有固定形狀。我們想用文字來范圍它的意義，這正像要把空氣抓在手里似的。當著我們去尋找文化時，它除了不在我們手里以外，它無所不在。”（殷海光，1988）

　　這主要是由于人們在不同層面上使用文化概念所致。據我們考察，從大的方面講，文化至少有三個層面的意蘊：一是人類層面。這是最廣義的文化概念，與之相對應的概念是“自然”。文化是相對于人而言的，離開了人，無所謂文化；離開了文化，人也便還原為動物。從這個意義上講，世界上萬事萬物，只有兩類：一是自然的，一是文化的。自從盤古開天地，三皇五帝到于今，凡是經過人類意識燭照，打上人類活動烙印的，便是文化，否則即是自然。這里的文化，其實就是文明化，是人類文明化的過程及其成果。舉個簡單的例子：野草是自然，草坪便是文化。二是社會層面。與之相對應的概念是“經濟”、“政治”。根據馬克思主義的社會結構理論，整個社會是塔形結構，經濟是基礎，政治在中間，文化在上層。雖然政治和文化同屬上層建筑，但文化無疑是處在塔尖的位置。經濟對政治和文化具有決定和制約的作用，政治和文化也對經濟有著促進或阻礙的反作用。經濟主要滿足社會的生存需要，政治主要滿足社會的組織需要，文化主要滿足社會的精神需要。它們相互分工又相互協調，共同維系著社會的運轉。三是精神層面。與之相對應的概念是“哲學”、“宗教”、“教育”、“科學”等各種知識體系。在歸根結底的意義上，文化是理念、是精神，核心是價值觀。所謂文化的沖突、文明的沖突，實質就是價值觀的沖突。但價值觀是抽象的、形而上的東西，須通過某種載體才能外化出來，于是就有了形形色色的文化現象。人類以社會實踐活動為基礎而形成的生活方式及其產品，無論是物質產品、精神產品，無論是法律條文、管理制度，無論是交往禮儀、風俗習慣，無論是自然科學、社會科學，都是文化的不同表現形態。當我們說文化具有階級性、時代性、民族性等差別時就是因為其背后的價值觀這一質的規定性不同。

　　本文將要探討的“審計文化”概念當屬第三層面，是文化大系統的一個子系統，是文化大海洋的一掬小浪花。審計文化屬于一種職業文化，它是審計組織及其人員在履行法定職責、實施經濟監督行為時所恪守的理念、所追求的價值、所遵循的規范、所體現的風骨、所展示的形象。

　　二、審計文化的個性特質

　　我們知道，價值觀是一個社會或群體組織中的人們所共有的區分事物的好與壞、對與錯，符合或違背人的愿望、可行與不可行的觀念尺度，是一個文化系統構成的基因。一種價值體系就是一種文化精神。審計價值觀，據我們理解，其最主要的個性特質應為：獨立、依法、公正、進取、奉獻，構成了鮮明的審計精神或曰審計理念。這種審計精神，一方面規定了審計存在的合理性，保證著審計的發展方向，一方面使審計與紀檢、監察、工商、稅務、財政、統計等不同文化系統明確區分開來。有著特定內涵的審計精神，來源于審計工作實踐，又在實踐中不斷發展和完善，在其形成過程中，既吸收了中國傳統審計文化中的精華，又借鑒了外國審計文化中有價值的成分，因而是具有中國特色的有時代特征的先進文化。

　　———獨立。歷史告訴我們，只有當經濟發展到一定程度，所有權與經營權相分離，從而產生了經濟責任時，以監督、鑒證為使命，獨立于雙方的審計才應運而生，因而，獨立是審計文化最本質的特征。一旦失去了獨立性，審計將完全淪為別人手中的工具，喪失掉存在的主體性。審計的獨立性主要表現在四個方面：一是組織上的獨立性。審計機構單獨設置，與被審計單位沒有組織上的隸屬關系。二是人員上的獨立性。審計人員與被審計單位不存在經濟利害關系，不參與被審計單位的經營管理活動。三是工作上的獨立性。審計機關及其人員依法獨立開展審計工作，獨立作出審計判斷、提出審計報告、出具審計意見、作出審計決定，其他行政機關、社會團體和個人無權干涉。四是經費上的獨立性。審計機構履行職責所必需的經費，依照審計法的規定單獨列入財政預算，以避免因經費問題影響獨立開展工作。

　　———依法。作為專司經濟監督的部門機構，依法審計是審計機關最基本的行為規范，因而也是審計文化最亮麗的特色之一。依法審計是依法行政在審計監督活動中的具體體現。這里的“依法”是從兩個向度上而言的：一個向度指向審計客體，即被審計單位及其經濟活動。審計機關必須依據法律、法規規定的職責、權限，履行監督職能，定期或不定期地檢查被審計單位的會計賬目，對照法律法規判斷其是否真實、合法，是否有效益，評價其經濟責任，處理處罰其違紀違規行為，做到有法必依、執法必嚴、違法必究。一個向度指向審計主體，即審計機關及其人員。審計機關及審計人員在履行監督職責時，首先必須嚴格遵紀守法，規范自己的審計行為，避免隨意性，使自己的言行完全控制在法律框架之內。如審計范圍的確定，不能超出法定的審計職責；對違紀違規行為的處理處罰，不能超越審計權限；審計實施的各個環節必須嚴格遵循法定程序等等。

　　———公正。設立審計機關，實行審計監督，是國家追求社會公平和效率的一種制度設計，而實現這一目標，則有賴于審計人員的公正執法。公正，無疑應是審計工作者履行職責時基本的價值取向。法律是保護絕大多數人利益的，因而公正的第一個含義應是嚴格依法辦事。凡是有法可依的，審計人員在搜集審計證據，評價審計事項，處理、處罰違規行為過程中，必須以事實為根據，以法律為準繩，不能徇情枉法，更不能以權謀私。由于我國政治、經濟體制正處于轉型時期，社會主義法制建設尚不完善，因而公正的第二個含義應是一切從實際出發，實事求是。凡遇到無法可依或法律規定不明確的情況，審計人員必須不為個人好惡所左右，不受他人的影響，排除權、情、利等因素的干擾，做到客觀公正、不偏不倚，從社會公平的大角度出發，以“三個有利于”為標準，去評價、處理審計查出的問題，唯有如此，才能真正收到保護改革者、幫助失誤者、打擊犯罪者的效果。

　　———進取。就是不斷開拓創新，與時俱進。審計文化具有開拓進取的品格，具有自我完善的能力，這是特定的歷史條件所決定的。從主觀方面講，我國社會主義審計制度創立時間尚短，正處于發展完善過程之中，審計的體制、審計的法制、審計的內容、審計的手段等必將隨著時間的推移而不斷調整和改進。從客觀方面講，我國經濟和社會同樣處在改革發展進程中，將不斷產生對審計新的需求，客觀上要求審計必須適應新的形勢需要，承擔新使命，扮演新角色。如領導干部經濟責任審計、經濟效益審計、計算機審計等，都是在歷史進程中出現的新課題，如果不能與時俱進，審計將無法在時代舞臺上找到自己的位置。另外，文化是與自由聯系在一起的，恩格斯說過：“文化上的每一個進步，都是走向自由的一步。”（《馬克思恩格斯全集》第20卷第126頁）從必然走向自由，有一個過程，在這個過程中必須付出艱辛的努力。審計人員只有不斷開拓進取，努力學習，提高自身的政治業務素質，逐步認識并掌握審計工作規律，才能實現從審計的必然王國向自由王國的飛躍。可以說，審計文化就是審計人員手中從必然走向自由的火炬。

　　———奉獻。奉獻是與廉潔聯系在一起的，其完整的含義應是廉潔奉公，無私奉獻。一般說來，各行各業都需要奉獻精神，但在審計文化系統中，奉獻占有特別重要的地位，可以說，它是整個審計價值體系的道德基礎。如果審計人員不能廉潔從審，就會在物欲橫流中喪失自我，審計的獨立性將無從談起；如果審計人員缺乏奉獻精神，就會在名韁利鎖中不能自拔，依法審計、客觀公正就成了一句空話；不能廉潔自律的人，必然是貪圖安逸、不思進取，審計的開拓創新、與時俱進也便失去了必要的動力。因此說，廉政是審計工作的生命線，是審計工作有效運行的必要保證。

　　審計價值觀的內核當然不止這些，我們的枚舉和描述也難盡周延，但以上所述，當是審計文化的精髓所在。

　　三、審計文化的現實形態

　　作為文化系統的一個分支，審計文化是一個自成系統的有機整體，當然具有一般文化結構學上的全部特征。按照一般的結構學說，審計文化同樣可分為物質文化、制度文化、行為文化和精神文化等結構層次。物質文化和精神文化構成重要的兩極，而制度文化和行為文化處于物質文化、精神文化之間的中介地位。制度文化主要是與一定組織的活動方式相聯系，而行為文化主要與個人的活動方式相聯系。它們作為中介環節，外與個人或者一定組織的物質需要、實際效益相聯接，內與個人或一定組織的精神需要、價值追求相溝通。如此，四個部分由外到內，由淺入深，共同構成了一個完整的文化系統。其中，精神文化就是我們上面討論的審計精神，它占居核心位置，處于支配地位，是規定審計之為審計的最終價值觀。而物質文化、制度文化、行為文化則分別表現為審計設施、審計法規、審計形象等，是審計精神的感性顯現形式。因此，我們認為，在現實生活中，審計文化主要表現為以下形態：

　　保障有力的基礎設施。作為審計文化的物化形態，必備的辦公場所、交通工具，一定的文體娛樂活動設施，相對充裕的業務經費，適當的福利待遇，必要的現代化辦公設備等等，為其他審計文化實踐活動、為發揮審計組織的社會功能提供必要的物質保障，因而在審計文化系統中占有重要位置。馬克思主義告訴我們，人們首先需要吃、喝、住、穿，然后才能從事政治、經濟、科學、文化等活動，這是辯證唯物主義所揭示的一個樸素的道理。審計人員并非不食人間煙火的神靈，他們也是具有七情六欲的凡夫俗子，盡管他們肩負的使命是神圣的，但完成這些使命卻需要必要的物質條件。有了充裕的經費和較好的辦公條件，就可以切斷審計人員與被審計單位的一切經濟聯系，最大限度地保證審計的獨立性。

　　健全有效的制度體系。涵蓋廣泛、相互銜接且落實到位的審計制度體系，最能代表審計文化建設所達到的水平和高度，因為制度文化在審計文化系統中占據中堅地位，是保證審計工作正常運行、審計人員行為規范、審計組織職能有效履行的關鍵。規章制度是法律法規的延伸和具體化，具有強制性、約束性和激勵性。通過約束機制，迫使人們必須依法審計，客觀評價，公正處理；通過激勵機制，引導人們自覺遵從準則規范，嚴格依法行事，并激發人的創新精神，去追求更高的工作質量和效率。

　　健康向上的時尚氛圍。所謂時尚、風氣、氛圍等等，都是無形的東西，表面看來有點虛，但其能量絕對不容小覷。作為審計行為文化的表現形態，它反映的是審計人員的精神狀態（行為是思想的現實），體現的是審計組織的生機與活力。它以強大的導向功能，充分利用人的從眾心理，引導著人們肯定什么，否定什么；熱愛什么，反對什么；追求什么，排拒什么。強大的習慣勢力與個人選擇相結合，它有時比行政命令來得更有效。健康向上的時尚氛圍，在一定的審計組織中，往往表現為生動活潑的政治局面、愛崗敬業的道德風尚、爭先創優的進取精神、團結友愛的人際關系等等。一個既有集中、又有民主，既有紀律、又有自由，既有統一意志、又有個人心情舒暢的生動活潑的政治局面，對于一個審計組織來講是非常重要的。在這樣的局面下，才能調動組織和個人兩個積極性，既有統一步調，又能發揮主觀能動性；在這樣的局面下，才能使事業與人生完美結合，將審計崗位既作為干事創業的平臺，又作為展示人生價值的舞臺。對于審計人員來講，愛崗敬業是最基本的職業道德要求。進了審計門，就是審計人。熱愛審計崗位，獻身審計事業，應當是每一個人無悔的選擇。愛崗敬業就是使自己的活動服從事業的需要，將自己的榮辱得失與事業的成敗毀譽密切聯系在一起，個人的職業行為要自覺遵循職業準則的規范。而且，這種道德自律一定要形成風尚，成為大家普遍的價值取向。人是要有一點精神的，這種精神就是爭先創優，見賢思齊。甘于現狀、不思進取的個人和組織是沒有出息的，也是沒有前途的。只有形成人人爭先、個人奮勇、你追我趕、齊頭并進的氛圍和局面，審計事業才能不斷開拓創新，與時俱進。中國人做事歷來講究“天時、地利、人和”，如果說“天時”、“地利”指的是外部環境，那么“人和”自然指的是內部環境。團結和諧、互助友愛的內部人際關系對于一個組織的生存和發展是十分必要的，因為團結出凝聚力、團結出戰斗力。維系一個組織，除了信念、利益之外，感情同樣是不可缺少的紐帶。

　　無私奉獻的外部形象。審計形象是審計精神的綜合體現。審計價值觀借助一定載體，外化為審計物質文化、制度文化、行為文化等不同形態，這些因素綜合起來，就構成了審計的外部形象。從不同的角度看，在政府眼里，審計應是國家法律忠誠維護者的衛士形象；在被審計單位眼里，審計應是公正判決其行為的裁判形象；在人民群眾眼里，審計應是謀取其根本利益的公仆形象。要真正完成這些形象的塑造，作為載體的審計工作人員必須慎言、慎行、慎獨、慎微，真正做到廉潔勤政、無私奉獻。

　　四、審計文化的建設構想

　　文化研究中的功能學派認為，文化在其最初時以及伴隨其在整個進化過程中所起的根本作用，首先在于滿足人類最基本的需要。這種需要主要有兩種：一種是生物性需要，一種是社會調適。美國心理學家馬斯洛認為人的需要是分層次的，由低到高分別是生理需要、安全需要、歸屬需要、尊重需要和自我實現的需要。“當人的生理需要得到基本滿足后，其它更高一級的需要就出現了，而后者是起著主導作用的。”（弗克蘭·戈布爾，1987）這些論述，對于今天審計文化建設具有重要的啟示意義。“三個代表”重要思想把始終代表“先進文化的前進方向”提升到黨的性質、宗旨的高度，作為黨的先進性的重要標志，充分體現了加強社會主義文化建設的極端重要性。審計文化是社會主義先進文化的重要組成部分。因而，加強社會主義審計文化建設，滿足整個社會日益增長的文化需要，是實踐“三個代表”重要思想的有效途徑。而實現這一目標，須堅持兩個原則：一是審計文化建設要有利于審計組織目標的實現，二是審計文化建設要有有利于審計人員的全面發展。基于此，我們認為在審計文化建設中應做到以下幾點：

　　（一）既關心群眾生活，又提倡艱苦奮斗，物質文化建設要求真務實。前面說過，物質文化在整個審計文化系統中占有重要地位，是審計文化系統存在和發展的必要的物質基礎。因此，各級審計機關一定要從審計事業長遠發展的高度來認識審計物質文化建設的重要性，積極爭取政府支持，加強各方面協調，多方籌措資金，建設較為完善的基礎設施，為優質、高效地開展審計工作提供保證。同時，要把群眾的冷暖時刻放在心上，安排好應有的福利待遇，解除他們的后顧之憂，最大限度地調動廣大審計人員的積極性。但在物質文化建設中要注意以下幾點：一是求真務實，一切從實際出發，從現有經濟條件出發，以滿足工作需要為原則，嚴禁貪大求洋，鋪張奢糜。二是牢記“兩個務必”，提倡艱苦奮斗，反對享樂主義和拜金主義。三是強化成本效益意識，力爭少花錢多辦事。要加強審計成本核算，減少費用開支，通過改善內部管理，提高工作效率，做到以最小的成本獲取最大的效益。

　　（二）既要抓制度制定，又要抓制度落實，制度文化建設要注重實效。審計制度體系是為保證審計組織目標的實現而設立的，審計組織目標不是一成不變的，而是隨著社會需要的不斷變化而隨時作出調整，因此，審計制度文化建設也不是一勞永逸的。適時出臺新的制度規定，定期對現有制度進行清理修訂，以保證制度的先進性，才能有效適應外部環境要求和內部情況的變化。制度建設方面，一是要注意覆蓋面，使各個崗位、各個環節都有規可依、有章可循；二是制度之間要相互銜接，不能彼此矛盾，讓人無所適從；三是狠抓落實，注重實效。現在有些地方不是缺少制度，而是重制定，輕落實，滿足于把制度印在紙上，貼在墻上或發到手中，但究竟執行得怎樣，卻沒有保證措施，制度成了某種應景的東西，沒有發揮應有的作用。要杜絕此類現象，真正把制度落到實處，我們認為，應從以下方面入手：①領導帶頭。領導干部率先垂范，會產生巨大的帶動效應。②典型引路。樹立遵守制度的模范，發揮榜樣的無窮威力。③專職督查。設立專門機構或人員對制度執行情況及時進行督導檢查，并將有關情況公之于眾。④獎罰機制。通過獎優罰劣，發揮激勵和約束兩個機制，從而形成一種強有力的導向。

　　（三）既培養道德情操，又促進全面發展，行為文化建設要以人為本。恩格斯在《〈自然辯證法〉導言》中指出，人要徹底擺脫動物界，成為真正意義上的人，必須經過“兩次提升”。一次是通過一般生產，在物種關系方面把人從其余的動物中提升出來；另一次是通過一種能夠有計劃地生產和分配的自覺的社會生產組織的建立，在社會關系方面把人從其余的動物中提升出來。但在完成第一次提升之后，人卻陷入了社會分工的桎梏，“只用他的活動的一種稱呼就足以表明他的職業發展的局限性和他對分工的依賴”，人只能在一定的特殊范圍內活動，這個范圍是強加于他的，他不能超出這個范圍。這就阻礙了人的個性的全面發展，使人具有了片面性。因此，審計行為文化建設要以人為本，以促進人的全面發展為依歸。行為文化建設具有潛移默化的特點，是一個長期濡化、養成的過程。

　　（四）既強化外部教育，又引導自我修養，精神文化建設要雙管齊下。以審計價值觀為核心的審計精神文化具有法定性、實踐性和可塑性的特征。其法定性是指，對于審計組織及其人員來說，審計精神不是可有可無的，而是不以其個人意志為轉移而必須具備的，否則就不是合格、稱職的審計組織及人員，就完不成其所承當的組織目標和角色功能。其實踐性是指，審計精神的現實是通過審計主體的具體實踐來完成的，并在實踐中得到檢驗和發展。離開了實踐的審計精神只能是抽象的教條；離開了先進審計精神指導的實踐，只能是脫韁的野馬。其可塑性是指，審計精神是為全體審計人員共同承認并奉為圭臬的價值體系，從承認、接受、內化到自覺作為準則，需要一個過程。在這個過程中，正確的、先進的、健康的審計精神不去占領審計人員的頭腦，錯誤的、落后的、有害的審計精神必然會去占領。基于以上認識，我們認為，審計精神文化建設首先要加強教育培訓。思想是需要灌輸的，通過經常的、反復的、正面的、反面的擺事實、講道理，輔之以制度的剛性約束，就會不斷強化人的某種觀念意識，使之腦海中時刻繃緊那根弦。其次是引導自我修養。孔曰成仁，孟曰取義，這是他們的價值觀，而實現目標的途徑，孔子指出的是“修身”（“吾日三省乎吾身”），孟子指出的是“養氣”（“吾善養吾浩然之氣”），就是說，通過加強修養，就能達到理想的境界，實現道德的自我完善。審計人員要提高精神文化素養，也需要個人努力，通過讀書學習，通過體驗感悟，提高明辨是非、區分善惡的能力，逐步樹立起正確的人生觀、價值觀，從而把外在的準則規范轉化為內在的信念原則，把外在的要求期望轉化為內在的自由自覺。如此，內外結合，雙管齊下，審計精神文化建設則碩果可期。