摘　要：本文在說明關聯方交易審計重要性的基礎上，分別論證了關聯方的審計和關聯方交易的審計兩個大問題。

　　關鍵詞：關聯方；關聯方審計；關聯方交易；關聯方交易審計

　　在市場經濟的大潮中，企業的關聯方交易日趨頻繁，對企業財務狀況和經營成果的影響亦愈來愈大。有些企業以關聯方交易為手段，粉飾會計報表，轉移利潤，逃避稅負，嚴重損害了國家、投資者和債權人的利益。因此，必須加強對關聯方交易的審計監督。為了規范企業對關聯方交易在會計報表中的披露，財政部已頒布了相關的會計準則和獨立審計準則，為審計關聯方交易提供了依據。本文就如何對關聯方交易進行審計加以探討。

　　一、關聯方的審計

　　（一）識別關聯方的方法

　　審查關聯方交易的難點在于發現關聯方，如果能找出企業所有的關聯方，則審計就有了清晰的線索。根據企業會計制度的規定：在企業財務和經營決策中，如果一方有能力直接或間接控制、共同控制另一方或對另一方施加重大影響，則視為關聯方；如果兩方或多方同受一方控制也視為關聯方。根據此定義，關聯方關系的存在形式主要有以下6種：

　　1.母子公司之間、同一母公司下的各個子公司之間。

　　2.不存在投資關系但存在控制和被控制關系的企業之間。

　　3.合營企業。

　　4.聯營企業。

　　5.主要投資者個人、關鍵管理人員或與其關系密切的家庭成員。

　　6.受主要投資者個人、關鍵管理人員或與其關系密切的家庭成員直接控制的其他企業。

　　（二）關聯方審計的程序

　　注冊會計師應對被審計單位提供的關聯方清單進行復核，并實施以下審計程序，以發現是否存在其他的關聯方：

　　1.查閱以前年度的審計工作底稿，并詢問其他注冊會計師及前任注冊會計師。

　　2.了解、評價被審計單位識別和處理關聯方及其交易的程序。

　　3.查閱主要投資者、關鍵管理人員名單；了解主要投資者個人、關鍵管理人員和與其相關的其他單位的關系；了解與主要投資者個人、關鍵管理人員關系密切的家庭成員和與其相關的其他單位的關系。

　　4.查閱股東大會、董事會會議及其他重要會議記錄，看是否存在對企業有重大影響的關聯方交易。

　　5.審核所審計會計期間的重大投資業務及資產重組方案。根據交易的性質和程度，判斷是否形成新的關聯方。

　　6.檢查企業所得稅申報表。我國稅法要求企業同其關聯方的業務往來要按獨立企業之間的業務往來收取或支付費用。若企業存在關聯交易，有的會在所得稅申報表中披露出來。

　　7.審核企業報送政府機構、交易所等的其他相關資料。

　　二、關聯方交易的審計

　　（一）識別關聯方交易的方法

　　關聯方交易是指在關聯方之間轉移資源或義務的事項，而不論是否收取價款。企業會計制度中列舉的交易類型主要有：

　　1.購買或銷售商品。例如企業集團成員之間互相購買或銷售商品，從而形成了關聯方交易。它是關聯方交易中較常見的類型。

　　2.購買或銷售除商品以外的其他資產。例如母公司出售給其子公司的設備或建筑物等。

　　3.提供或接受勞務。例如A企業為B企業的聯營企業，A企業專門從事設備的維修服務，B企業的所有設備均由A企業負責維修，B企業每年支付設備維修費用給A企業，A企業和B企業的交易為關聯方交易。

　　4.代理。代理主要是依據合同條款，一方可為另一方代理某些事務，如代理銷售貨物、代簽合同等。發生在關聯方之間的代理業務即為關聯方交易。

　　5.租賃。租賃通常包括經營租賃和融資租賃。發生在關聯方之間的租賃業務屬于關聯方交易。

　　6.提供資金。包括以現金或實物形式提供的貸款或權益性資金。企業從其關聯方取得資金或權益性資金的變動等也是關聯方交易。

　　7.擔保和抵押。擔保包括在借貸、買賣、貨物運輸、加工承攬等經濟活動中，為了保障其債權實現而實行的保證、抵押。當存在關聯方關系時，一方為另一方提供的擔保或抵押，也屬于關聯方交易。

　　8.管理方面的合同。管理合同通常指企業與某一企業或個人簽訂管理企業或某一項目的合同，按照管理合同約定，由一方管理另一方的財務和日常經營。因此，管理方面的合同也是關聯方交易的主要形式。

　　9.研究與開發項目的轉移。在存在關聯方關系時，有時某一企業所研究與開發的項目會由于一方的要求而放棄或轉移給其他企業。例如，B公司是A公司的子公司，A公司要求B公司停止對某一新產品的研究和試制，并將B公司研究的現有成果轉給A公司最近購買的、研究和開發能力超過B公司的C公司繼續研制，從而形成關聯方交易。

　　10.許可協議。當存在關聯方關系時，可能關聯方之間達成某項協議，允許一方使用另一方商標等，從而形成了關聯方之間的交易。

　　11.關鍵管理人員的報酬。企業支付給關鍵管理人員的報酬，也是關聯方交易。

　　12.關聯方之間的債務重組、企業重組、應收賬款劃轉或轉讓、企業合并等，也屬于關聯方交易。由上可見，關聯方交易的類型多種多樣，注冊會計師應從企業的實際出發，聯系企業所處的具體環境，推斷企業為達到某項目的而可能采取的手段，然后采用有針對性的審計程序，證明企業是否存在關聯方交易。

　　（二）關聯方交易中常見的舞弊手段

　　1.虛增資本。通過關聯方之間的相互投資，虛增資本，提高融資信用，損害債權人的利益。

　　2.粉飾會計報表。在進行關聯方交易時，價格時高時低，變動頻繁，以此蒙騙報表使用者。

　　3.反常的購銷行為。例如，銷售發生后短期內重新購回，低價售給無須經手的中間企業，貨款久拖不還，貨款未清又賒銷等。

　　4.轉移利潤，逃避稅負。通過將不享受稅收優惠的企業的商品或勞務以明顯偏低的價格，售給享受稅收優惠的企業，再由它對外銷售。或者通過把享受稅收優惠的企業的費用在不享受稅收優惠的企業中列支等手段，逃避稅負。

　　5.反常的資金拆借行為。例如，資金拆借明顯低于或高于市場利率；借給不具備償債能力的企業，后稱該企業無力償還，便分次將此筆借款做壞賬注銷，其實質是轉移資金和利潤。

　　（三）關聯方交易審計的程序

　　注冊會計師應當實施以下專門審計程序，以識別有關交易是否為關聯方交易：

　　1.對被審計單位關聯方交易的內部控制進行審查和評價，看其是否存在、健全并有效執行。

　　2.查閱股東大會、董事會會議及其他重要會議記錄，詢問管理當局有關重大交易的授權情況，審閱被審計單位管理當局聲明書。

　　3.了解被審計單位與其主要顧客、供應商和債權人、債務人的交易性質與范圍，這樣可以發現在商品購銷及資金借貸中形成的但卻未予披露的關聯方交易。

　　4.了解被審計單位是否存在已經發生但未進行會計處理的交易，看其是否屬于關聯方交易。

　　5.查閱會計報表記錄中數額較大的、異常的及不經常發生的交易或余額，尤其是資產負債表中確認的交易。被審計單位往往為了粉飾經營業績和會計報表而進行這類關聯方交易。

　　6.審閱有關存款、借款的詢證函，檢查是否存在擔保關系，若存在，則應進一步檢查抵押品、質押品的價值是否與實際價值相符。

　　（四）關聯方交易審計的方法

　　在識別了關聯方及其交易后，注冊會計師應當實施必要的審計程序，獲取充分、適當的審計證據，以確定關聯方交易是否已做適當的記錄和披露。

　　1.詢問管理當局，了解關聯方交易的目的及定價政策，確定關聯方交易對被審計單位生產經營活動的影響程度。

　　2.確定有關交易是否已獲得股東大會、董事會或相關機構及管理人員的批準。若未獲批準，一方面說明該交易的合法性、合理性有問題，另一方面也反映了被審計單位相關內部控制的薄弱。在此情況下，注冊會計師不僅要審核該筆交易的披露情況，而且要重新評價相關的內部控制，擴大實質性測試的范圍。

　　3.檢查有關發票、協議、合同以及其他有關文件，確認關聯方交易的實質與形式是否相符；核對關聯方之間同一時點的賬戶余額，必要時與審計關聯方的注冊會計師溝通，核實關聯方某些特殊的、重要的、有代表性的交易，確認被審計單位是否存在虛假的關聯方交易。

　　4.檢查會計報表中關聯方交易的披露。根據企業會計制度的規定，在企業與關聯方發生交易的情況下，企業應當在會計報表附注中披露關聯方關系的性質、交易類型、交易的金額或相應比例、未結算項目的金額或相應比例、定價政策。注冊會計師應注意審查被審計單位對關聯方及其交易的披露是否合規和充分。