摘要：分析了我國現行的內外兩套企業所得稅制度中的差異，這些差異，既不利于內外資企業的公平競爭，也不利于現代企業制度的建立和規范，已經無法適應經濟發展的要求，提出了完善企業所得稅制的構想。

　　關鍵詞：企業所得稅；稅制；問題；思考

　　建立科學、嚴密、高效合理的稅收制度，是促進經濟發展的重要因素之一。社會主義市場經濟條件下，所得稅是實現經濟資源合理配置的重要手段，其調節作用直觀而有效。1994年實施的稅制改革，統一了內資企業所得稅，實行內外有別的兩套企業所得稅制度。近年來，隨著企業制度改革和經濟全球化的發展，地區間發展不平衡、社會貧富差距擴大的問題日益突出，再加上“入世”后需要面臨一系列挑戰，兩種有差異的企業所得稅制，既不利于內外資企業的公平競爭，也不利于現代企業制度的建立和規范，已經無法適應經濟發展的要求，改革現行稅制、建立內外統一、與國際慣例接軌的企業所得稅制已勢在必行。

　　統一內外資企業所得稅制，可遵循公平稅負與促進平等競爭、統一稅收優惠與規范稅制、國際慣例與我國國情相結合的原則。

　　根據兩個所得稅制的運行實踐和統一企業所得稅的原則要求，在設計新的企業所得稅制時應把握兩點基本思路：一是以現行外資企業所得稅為新稅法的基本藍本，體現與國際慣例的接軌；二是應從我國企業改革的長遠目標出發，既保留現行“兩法”中符合我國國情、易于操縱、行之有效的內容，又能適應國企改制急資產重組、購并、破產等新情況，以便在維護國家權益的同時，也為企業的生存和發展創造良好的環境。

　　1　納稅人的確定

　　統一后企業所得稅，應該借鑒國際上的通行做法，以民法中定義的企業法人為納稅人，這主要是基于以下幾個方面的考慮：（1）可以解決我國現行稅法中總公司與分公司、母公司與子公司納稅主體難以界定的問題。而以是否實行獨立經濟核算為標準來確定納稅人，由于獨立經濟核算不是一個準確的民事主體的法律概念，容易產生歧義。（2）可以使企業所得稅與個人所得稅的界限更加分明，前者以法人為納稅人，后者以自然人為納稅人。這種劃分方法將有效地涵蓋各種所得的征收面。實行法人所得稅制，對不具備法人資格的經濟組織，可以歸屬于某個法人組織集中繳納，也可以作為個人所得稅的納稅人。（3）符合國際慣例。關于所得稅的理論依據，主要有法人實在說和法人虛擬說兩種觀點。我國統一后的企業所得稅，可以采用法人為納稅人的判定標準。

　　2　稅率的確定

　　我國現行企業所得稅稅率為33%，這個水平同周邊國家和其他國家相比，并不高。從我國主要的周邊國家和地區來看，企業（公司）所得稅稅率最高的印度為40%，最低的我國香港特別行政區為16.5%，其他國家如日本為37%，馬來西亞為35%，韓國為34%，泰國為30%，新加坡為27%.世界上其他國家的稅率大多在25%-45%之間。而我國由于大量稅收優惠政策的存在，現行企業所得稅的名義稅率和實際稅負相差很大。據測算，內資企業所得稅平均實際負擔率為22%左右，外資企業所得稅的平均實際負擔率為11%左右。所得稅負的這種差別，給內資企業的公平競爭帶來極大的障礙。應該說，內資企業目前的實際負擔水平是比較合理的，同世界各國相比也屬于中等水平，而外資企業的負擔水平明顯偏低，統一后應同內資企業保持大致相同的水平。關于統一后應同企業所得稅稅率的設計，建議采用25%左右的比例稅率。另設兩檔較低的全額累進稅率20%和15%.具體為：年所得額不超過3元的，全部所得按15%的稅率征收；年所得額超過3萬元但未超過10萬元的，全部所得按20%的稅率征收；年所得額超過10萬元的，全部所得按25%的稅率征收。

　　3　應納稅所得額的確定

　　統一內外資企業所得稅，必須統一稅前扣除標準和范圍，統一資產處理的方法和標準，也就是采取同樣的程序和方法來確定應納稅所得額，這是稅負公平的前提條件。應該看到，隨著我國社會主義市場經濟的發展和現代企業制度的建立，企業經營出現多樣化、集團化和國際化的趨勢，反映到稅收上，各種新情況、新問題也越來越多，新的企業所得稅稅法應盡可能多地考慮這些情況和問題。

　　3.1　稅前扣除標準和范圍

　　（1）工資的稅務處理。新的企業所得稅職工工資的列支應摒棄現行計稅工資的做法，采用目前外資企業工資列支的辦法，即經董事會或企業決策層決定發給職工的工資，可據實在所得稅前扣除。如果擔心企業工資失控，可以通過個人所得稅加以調節。為此應加強企業所得稅與個人所得稅在稅制上和征管上的銜接，一是個人所得稅應采用綜合稅制，或至少各種勞動所得應采取綜合申報的方法，以便在公平的基礎上進行收入調節；二是企業發放工資在稅前據實扣除的前提是必須標明所領工資的每個人的身份證號碼，這部分信息應能自動進入個人所得稅的征管系統，以便于稅務機關的稽核，防止稅收流失。

　　（2）公益或救濟性捐款的稅務處理。由于目前我國政府的財力還十分有限，因此企業在條件許可的情況下向社會公益事業進行捐贈，或向受災或貧困地區進行捐贈，是一種應該鼓勵的行為。新的企業所得稅對公益或慈善性捐款支出的稅務處理的規定可以現行的有關規定為藍本，并作相應的調整。必須明確的是，這種公益或慈善性捐贈支出是指企業通過我國境內非盈利的社會團體或國家機關向教育、民政等公益事業或遭受自然災害地區、貧困地區的捐贈，企業不可以直接向受贈人捐贈，否則，這種捐贈不允許扣除。扣除方法應將現行的按應納稅所得額的一定比例，改為按照收入的一定標準從收入中扣除為宜。

　　（3）利息費用支出的稅務處理。統一后的企業所得稅法，利息費用的支出應采用現行外資企業所得稅的辦法。企業發生的與生產、經營有關的合理的借款利息，應在提供付息的證明文件、且經當地稅務機關審核同意后，準許在所得稅前列支。

　　（4）業務招待費的稅務處理。新的企業所得稅法應統一企業業務招待費標準，可以目前外資企業的提取辦法為基礎，分兩個層次，把銷售和經營區分開來，參照外資企業的提取標準執行。

　　（5）呆帳和壞帳準備金提取的稅務處理。統一后的企業所得稅法關于壞帳的處理應采用現行內資企業的辦法，按照年末應受款項余額提取，分呆帳準備金和壞帳準備金。

　　3.2　資產的稅務處理

　　（1）關于固定資產折舊方式的選擇。統一后的企業所得稅法應允許符合條件的所有內資企業實行固定資產的加速折舊法，這樣既有利于鼓勵資本投資，加快固定資產更新改造。又有利于促進企業的生產技術進步，并同國際慣例相銜接。

　　（2）關于股票發行溢價的稅務處理。股票超面值發行的溢價的部分，為股票購買的實際投入，屬于股東權益，不宜征稅。

　　（3）股息的稅務處理。現行稅法是對外資企業取得的股息免稅，對內資企業取得的股息征稅。這種規定有其產生的特殊歷史原因，但不利于企業之間的平等競爭，需要在新的企業所得稅法中進行統一。按照向外資企業規定靠攏的原則，同時兼顧內資企業的實際做法，可以對不同的股息規定不同的處理方法：企業投資于境內企業取得的股息除外；企業投資于境外取得的股息已在外國納稅的，可按外國稅收抵免的有關規定計算抵免。

　　（4）資本交易利得或損失的稅務處理。隨著我國證券市場的進一步發展，企業對證券市場的參與度迅速提高，不僅作為戰略投資者長期持有其他企業的股票，而且還日益頻繁地參與各種證券的短期炒作，資本利得已經成為企業收益的重要組成部分，某些企業甚至將資本利得作為調整當期收益的一種手段。我國尚未開征資本利得稅，對資本利得的處理成為企業所得稅不宜回避的方面。但是我國現行稅法沒有對此作出專門的規定，一般的做法是將企業資本交易所取得的利得并入企業的利潤總額征稅，有交易而發生的損失則沖抵企業的營業利潤。在以往我國企業的產權交易和證券交易尚不頻繁的情況下，上述稅務處理方法引起的問題還不很明顯。

　　4　稅收優惠政策的選擇

　　稅收優惠政策是我國現行兩套企業所得稅法差異最大的地方，也是導致內外資企業稅收負擔迥異的主要原因，統一后的企業所得稅法在選擇稅收優惠政策方面，既要繼續保持吸引外商投資的政策，也要逐步縮小內外資企業稅收優惠的差異程度。

　　（1）縮小內外資企業稅收優惠政策的差異。導致內外資企業稅收負擔巨大差異的主要原因是稅收優惠政策的差異，縮小這種政策上的差異應是這企業所得稅合并的重點之一。統一后的企業所得稅應該按照公平稅負的原則，取消對外資企業的特別優惠，如普遍性的再投資退稅、對外資企業的部分出口稅收優惠政策等。當然，為了吸引外資，可以有選擇地保留對外資企業的部分個別優惠政策。

　　（2）確立產業政策導向與區域發展戰略導向相協調的所得稅優惠機制。統一后的稅收優惠政策應轉移到以產業發展導向為主、區域發展導向為輔上來，以貫徹實施國家的產業政策。

　　（3）稅收優惠政策應以間接優惠為主，配以減稅、免稅等直接優惠政策。我國的稅收優惠政策應以加速折舊、放寬費用扣除標準、投資抵免等間接稅收優惠為主，同時配以一定的減免稅的形式。

　　參考文獻：

　　[1]　課題組：關于完善我國現行企業所得稅制的構想《稅務研究》2002年第1期

　　[2]　王城堯：個人所得稅政策目標的理性分析《財政研究》2002年第11期

　　[3]　隋政文：所得稅制度改革的新思路《財政研究》）2002年第12期

　　[4]　西安市稅務學會課題組對我國企業所得稅制存在問題的思考《稅務研究》2003年第6期