關(guān)于財(cái)政性資金，特別是專用財(cái)政性資金的稅務(wù)處理，財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局先后連續(xù)發(fā)過財(cái)稅〔2008〕151號(hào)和財(cái)稅〔2009〕87號(hào)文2份文件，這2份文件對(duì)財(cái)政性資金在企業(yè)所得稅前的扣除進(jìn)行了嚴(yán)格的規(guī)定。

　　兩文件規(guī)定有異

　　財(cái)稅〔2008〕151號(hào)文第一條規(guī)定：“企業(yè)取得的各類財(cái)政性資金，除屬于國(guó)家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收入總額。”同時(shí)還規(guī)定，“對(duì)企業(yè)取得的由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定了專項(xiàng)用途并經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除。”而財(cái)稅〔2009〕87號(hào)文的第一條對(duì)專用財(cái)政性資金的稅務(wù)處理，比財(cái)稅〔2008〕151號(hào)文的規(guī)定更詳細(xì)和明朗。

　　財(cái)稅〔2009〕87號(hào)文規(guī)定，對(duì)企業(yè)在2008年1月1日至2010年12月31日期間從縣級(jí)以上各級(jí)人民政府財(cái)政部門及其他部門取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，凡同時(shí)符合以下條件的，均可作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除：企業(yè)能夠提供資金撥付文件，且文件中規(guī)定該資金的專項(xiàng)用途；財(cái)政部門或其他撥付資金的政府部門對(duì)該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；企業(yè)對(duì)該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。

　　此外，財(cái)稅〔2009〕87號(hào)文還規(guī)定，符合以上條件的財(cái)政性資金在作不征稅收入處理后，在5年（60個(gè)月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財(cái)政或其他撥付資金的政府部門的部分，應(yīng)重新計(jì)入取得該資金第6年的收入總額；重新計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金發(fā)生的支出，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

　　另外，專用財(cái)政性資金所形成的不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

　　留心2010年12月31日后的稅務(wù)處理

　　財(cái)稅〔2009〕87號(hào)文規(guī)定，企業(yè)取得的2010年12月31日后的專用性財(cái)政性資金，只能由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)，才能準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除。

　　除時(shí)限需注意外，如果是從縣級(jí)以上到省（自治區(qū)、直轄市）級(jí)人民政府財(cái)政部門及其他部門取得 的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，也不能在繳納企業(yè)所得稅前扣除，除非財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局另有規(guī)定。

　　因此，從以上規(guī)定來看，財(cái)稅〔2009〕87號(hào)文比財(cái)稅〔2008〕151號(hào)文的規(guī)定對(duì)企業(yè)來講更有可操作性和可行性，即企業(yè)取得的專用性財(cái)政資金計(jì)入不征稅收入的條件放寬，并且可以免征企業(yè)所得稅。

　　案例分析

　　假設(shè)某企業(yè)發(fā)生5種與財(cái)政性資金有關(guān)的如下業(yè)務(wù)，則該企業(yè)相關(guān)稅務(wù)處理可按照如下方式進(jìn)行。

　　企業(yè)發(fā)生的5種與財(cái)政性資金有關(guān)業(yè)務(wù)為：從地方政府借款800萬元，需要按期付息，并在5年后還本；企業(yè)取得了屬于三廢資源綜合利用900萬元增值稅退稅款；地方某職能部門要求企業(yè)支付50萬元“集資修路費(fèi)”，依據(jù)是縣政府的文件；取得了地方政府用于幫助企業(yè)發(fā)展、購(gòu)置固定資產(chǎn)、不需要償還的財(cái)政支持資金400萬元；取得了由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途，并經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金300萬元。

　　政府借款不屬于應(yīng)稅收入

　　財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于財(cái)政性資金、行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕151號(hào)）規(guī)定，企業(yè)取得的各類財(cái)政性資金，除屬于國(guó)家投資和資金使用后要求歸還本金的，均應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收入總額。

　　其中，國(guó)家投資是指國(guó)家以投資者身份投入企業(yè)、并按有關(guān)規(guī)定相應(yīng)增加企業(yè)實(shí)收資本的直接投資。而“資金使用后歸還本金”要求應(yīng)該是地方政府的行為。如果對(duì)是否支付利息不作明確，只要求本金一定歸還，則屬于借款行為。

　　因此，這種行為與收入無關(guān)，不計(jì)入企業(yè)所得稅的應(yīng)稅收入額。

　　增值稅退稅應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額

　　財(cái)稅〔2008〕151號(hào)強(qiáng)調(diào)，財(cái)政性資金是指企業(yè)取得的來源于政府及其有關(guān)部門的財(cái)政補(bǔ)助、補(bǔ)貼、貸款貼息，以及其他各類財(cái)政專項(xiàng)資 金，包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，但不包括企業(yè)按規(guī)定取得的出口退稅款。企業(yè)取得的各類財(cái)政性資金，除投資和借款以外，均應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收入總額。

　　據(jù)此，該企業(yè)取得的三廢資源綜合利用900萬元增值稅退稅款，應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額；取得的地方政府用于幫助企業(yè)發(fā)展、購(gòu)置固定資產(chǎn)的財(cái)政支持資金400萬元，也應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額。

　　“亂收費(fèi)”項(xiàng)目不得稅前扣除

　　財(cái)稅〔2008〕151號(hào)指出，企業(yè)按照規(guī)定繳納的、由國(guó)務(wù)院或財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金以及由國(guó)務(wù)院和省、自治區(qū)、直轄市人民政府及其財(cái)政和價(jià)格主管部門批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi)，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。企業(yè)繳納的不符合上述審批管理權(quán)限設(shè)立的基金、收費(fèi)，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

　　很明顯，該企業(yè)支付給地方某職能部門的50萬元“集資修路費(fèi)”，依據(jù)是縣政府的文件，不屬上述審批權(quán)限規(guī)定的范疇，而屬于“亂收費(fèi)”項(xiàng)目，所以不能在企業(yè)所得稅稅前扣除。

　　而事業(yè)單位因提供服務(wù)收取的經(jīng)營(yíng)服務(wù)性收費(fèi)，不屬于行政事業(yè)性收費(fèi)，不受此項(xiàng)審批權(quán)限約束，可以在稅前扣除。

　　經(jīng)批準(zhǔn)的專項(xiàng)資金可視為不征稅收入

　　財(cái)稅〔2008〕151號(hào)要求，對(duì)企業(yè)取得的由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途，并經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中扣除。

　　據(jù)此，該企業(yè)取得的由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途，并經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的300萬元財(cái)政性資金應(yīng)作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)可以從收入總額中扣除。

　　需注意的是，這項(xiàng)規(guī)定是依據(jù)政府委托企業(yè)代辦某些公益事業(yè)的款項(xiàng)需有專門的用途而出現(xiàn)的。同時(shí)，應(yīng)滿足如下2個(gè)條件：一是這類收入必須用于國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的專項(xiàng)用途，不能混作他用；二是批準(zhǔn)級(jí)別是國(guó)務(wù)院，由地方政府委托代行職能的專項(xiàng)資金不得作為不征稅收入，而應(yīng)視為應(yīng)稅收入。