某醫院2006年度收入支出總表顯示：該院2006年度收入47436089.43元，支出54696740.51元，結余-7260651.08元；資產負債表顯示：該醫院2006年初資產67561547.46元、年末資產115681129.81元，年初負債5214230.61元、年末負債49518668.98元，年初凈資產62347316.85元、年末凈資產66162460.83元，本年度凈資產增加了3815143.98元。該院2006年度虧損(即負結余)7260651.08元，而凈資產卻增加了3815143.98元。醫院的凈資產是醫院資產減去負債后的余額，包括事業基金、固定基金、專用基金、財政專項補助結余和待分配結余。該院在嚴重虧損情況下凈資產不減反增，根據資產負債表與收入支出總表(企業為利潤表)的關系，按照業內常規理解，醫院虧損凈資產應該減少，在沒有其他因素影響的情況下，醫院當年虧損數應該是凈資產減少數。

　　一、醫院虧損凈資產增加原因分析

　　(一)從凈資產各組成部分分析

　　該院凈資產各組成部分2006年度的變化情況如下(以下數據來源于該醫院會計賬薄)：

　　事業基金。其變化情況為：年初余額6468199.58－年內從中列支上年度醫保超均值費用(該市醫保人員就醫，市醫保中心按當期均值撥款，超均值由醫院承擔)813556.73+年內由“待處理財產損益”轉入4616456.69-2005年度虧損轉入5127937.97-2006年度虧損轉入7260651.08=年末余額-2117489.51(元)，事業基金減少8585689.09元。

　　固定基金(該年度未報廢固定資產)。其變化情況：年初余額66971480.48元，年末余額75381125.48元，固定基金增加8409645元(其中：接受捐贈設備980000元，修購基金購置固定資產7429645元)。

　　專用基金。其變化情況：年初余額－5964425.24元，年末余額－7101175.14元，減少1136749.90元。具體變化為：(1)修購基金：年初余額－7282127.70+本年度計提9066942.48－本年度使用9229645(購置固定資產7429645元、2005年以個人名義借款購入已入賬的設備本年度沖賬1800000元)=年末余額-7444830.22(元)，修購基金減少162702.52元。(2)福利基金：年初余額1317702.46元，年末余額343655.08元，減少974047.38元(系從中列支上年度獎金、勞務費)。

　　財政專項補助結余，年初年末余額均為0。

　　待分配結余。其變化情況為：年初余額－5127937.97元(2005年度虧損)，年末余額為0，增加5127937.97元(原因是將2005年度虧損結轉事業基金)。

　　以上構成凈資產各組成部分的增減結果=8585689.09(事業基金)+8409645(固定基金)－1136749.90(專用基金)+5127937.97(待分配結余)=3815143.98(元)，即構成凈資產各組成部分的增減結果使凈資產凈增了3815143.98元。

　　(二)從影響凈資產增減因素的增減過程分析

　　從以上分析可知：(1)從“事業基金——一般基金”中列支：上年醫保超均值費用813556.73元和2006年度虧損轉入7260651.08元，兩因素使凈資產(事業基金——一般基金)減少8074207.81元；由“待處理財產損益”轉入“事業基金——一般基金”使凈資產(事業基金——一般基金)增加4616456.69元。(2)接受捐贈設備980000元，使凈資產(固定基金)增加980000元。(3)計提修購基金，使“專用基金——修購基金”增加9066942.48元；用“專用基金——修購基金”購置固定資產7429645元，使凈資產(固定基金)增加7429645元，屬于凈資產內部此增彼減，對凈資產總額沒有影響；2005年以個人名義借款購入已入賬的設備本年度沖“專用基金——修購基金”1800000元，使凈資產(專用基金——修購基金)減少1800000元。(4)從“專用基金——福利基金”列支上年度獎金勞務費使凈資產(專用基金——福利基金)減少974047.38元。(5)將2005年度虧損由“待分配結余”轉入“事業基金”5127937.97元，屬于凈資產內部此增彼減，對凈資產總額沒有影響。

　　從影響凈資產增減因素的增減過程看：本年度虧損使凈資產減少7260651.08元，計提修購基金使凈資產增加了9066942.48元，與本年度盈虧沒有關系的其他因素影響使凈資產增加了2008852.58元(－813556.73+4616456.69+980000-1800000-974047.38)，最終使凈資產增加了3815143.98元(-7260651.08+9066942.48+2008852.58)。

　　由此可知，該院在虧損情況下凈資產不減反增的原因是由于該院本年度按規定計提“專用基金——修購基金”，使凈資產增加9066942.48元。如不計提修購基金、元與盈虧沒有聯系的其他因素影響，該院虧損數就是凈資產減少數。

　　二、相關對策與建議

　　(一)醫院計提修購基金的有關規定

　　按照《醫院會計制度》規定，醫院計提修購基金的會計分錄是借記“醫療支出(藥品支出)”，貸記“專用基金——修購基金”。顯然，該處理使“專用基金——修購基金”即凈資產增加，與企業會計計提折舊使資產或凈資產減少不同。

　　(二)醫院計提修購基金的弊端

　　醫院計提修購基金，一方面沒有減少固定資產原值或增加折舊價值，而是增加凈資產(專用基金——修購基金)，可能導致醫院在虧損情況下凈資產不減反增問題，不符合常理，容易使人誤解，另外與企業相同會計信息也不一致；另一方面固定資產核算只能提供原值，不能提供凈值指標，無法反映固定資產的新舊程度。另外，根據包含固定資產原值在內的資產總額計算的資產負債率(與企業同指標口徑不一)，無法準確反映為債權人提供資金的安全程度。

　　(三)醫院應由計提修購基金改為計提折舊

　　為了克服醫院計提修購基金之弊，建議修訂《醫院財務制度》，將醫院計提修購基金改為計提折舊，會計處理改為：借記“醫療支出(藥品支出等)”，貸記“累計折舊”。