如何按照國際財務報告準則發表審計意見

來源: 編輯： 2004/03/04 13:34:57　　字體：大小

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    近日，國際會計師聯合會發布了《國際審計實務公告第1014號—關于遵循國際財務報告準則的審計報告》（以下簡稱“1014號實務公告”）。1014號實務公告是對《國際審計準則第700號—財務報表審計報告》的補充，目的是在財務報表采用國際財務報告準則或參照國際財務報告準則編制時，通過提供《國際審計準則第700號》的應用指南，為審計人員提供幫助。

    關于財務報表的編制僅遵循國際財務報告準則的情形

    《國際會計準則第1號—財務報表的列報》（1997年修訂）規定了企業的財務報表被視為遵循國際財務報告準則進行編制應達到的要求，明確規定除非財務報表遵循了每項適用的國際會計準則和每項適用的常設解釋委員會的解釋公告的全部要求，否則不能將財務報表的編制表述為遵循了國際財務報告準則。為此，1014號實務公告規定，只有當審計人員能夠確定財務報表按照規定的財務報告框架進行了真實、公允的反映（或在所有重大方面進行了公允列報）時，才能發表無保留意見。除此之外，審計人員應依據特定情況的性質拒絕表示意見，或者發表保留意見或否定意見。相應地，如果財務報表包含了任何背離國際財務報告準則的事項并且該事項對財務報表具有重大影響，審計人員就不能對聲稱財務報表的編制遵循了國際財務報告準則發表無保留意見。如果審計人員在對財務報表的編制是否遵循了國際財務報告準則并且財務報表是否包含有背離國際財務報告準則的重大事項出具審計報告時，與管理當局在選用的會計政策的可接受性、會計政策應用的方法或者財務報表披露的充分性上意見不一致，審計人員可參照《國際審計準則第700號》的有關規定出具審計報告，這些規定為確定是否有必要發表保留意見或否定意見以及應在審計報告中包含的信息提供了指南。如果審計報告在說明財務報告框架時包含保留性或限制性語言，則不符合《國際審計準則第700號》的要求，該準則要求審計報告應當明確指出用于編制財務報表的財務報告框架。

    關于財務報表的編制同時遵循了國際財務報告準則和某國財務報告框架的情形

    1014號實務公告規定，如果財務報表是遵循多個財務報告框架進行編制的，則必須分別遵循每一個財務報告框架。如果財務報表是遵循一個財務報告框架進行編制的，同時又在附注中披露了假設在另一個財務報告框架下應顯示的結果，則該財務報表不應被視為遵循了另一個財務報告框架，因為這些財務報表沒有包含另一個財務報告框架所要求的全部信息。如果財務報表被視為遵循了兩個財務報告框架，就應當同時遵循這兩個財務報告框架而沒有必要提供有關調整報表。實際上，除非該國已采納國際財務報告準則作為其國家財務報告框架或者已消除了遵循國際財務報告準則的所有障礙，否則要做到同時遵循國際財務報告準則和某國財務報告框架是不可能的。為此，審計人員有必要與管理當局和公司治理當局就聲稱遵循國際財務報告準則和某國財務報告框架進行編制的財務報表進行討論。如果不可能做到同時完全遵循國際財務報告準則和某國財務報告框架，那么通過這種討論就是要提醒管理當局和公司治理當局可能要對遵循一個或兩個財務報告框架發表保留意見或否定意見。在這種情況下，審計人員應建議管理當局僅遵循一個財務報告框架來編制財務報表，同時還應兼顧相關法規的要求，并且在審計報告的措辭上應表明財務報表的編制是否遵循了該財務報告框架。

    如果管理當局堅持認為財務報表的編制遵循了國際財務報告準則和某國的財務報告框架，則應在審計報告中指明這兩個財務報告框架。審計人員應當分別考慮每一個財務報告框架的要求。如果某一事項導致沒有遵循其中的一個財務報告框架，但是并不影響遵循另一個財務報告框架，審計人員應當就已遵循的財務報告框架發表無保留意見，就未遵循的財務報告框架發表保留意見或否定意見。如果審計人員認為財務報表未遵循一個財務報告框架會導致沒有遵循另一個財務報告框架，應當就遵循這兩個財務報告框架發表保留意見或否定意見。

    關于財務報表的編制遵循某國財務報告框架并披露了對國際財務報告準則的遵循程度的情形

    1014號實務公告規定，企業遵循某國財務報告框架編制財務報表時，可以在財務報表附注中補充披露對國際財務報告準則的遵循程度。如果某項附注包含了遵循國際財務報告準則的說明，審計人員就應當考慮該附注是否恰當。在某些情況下，審計人員可能會認為附注包含了誤導性信息，會導致財務報表未能遵循國家財務報告框架。當有關國際財務報告準則遵循情況的附注包含了重大的不準確的信息或者不完整的信息，且這些信息對財務報表有重大及廣泛的影響，就可能屬于此類情況。如果披露遵循國際財務報告準則的情況具有誤導性，會導致財務報表未能遵循國家財務報告框架，審計人員應發表保留意見或否定意見。

    1014號實務公告還規定，財務報表附注中披露了遵循國際財務報告準則的情況，可能并不包含會導致財務報表未能遵循國家財務報告框架的誤導性信息。如果審計人員認為指出遵循了國際財務報告準則的情況沒有誤導性，審計人員可以就遵循國家財務報告框架發表無保留意見。在某些情況下，審計人員可以通過在審計報告中增加說明段的方式，來進一步強調用于指出遵循國際財務報告準則情況的附注。但是，如果有關國際財務報告準則遵循情況的披露具有誤導性，會導致財務報表未能遵循國家財務報告框架時，則審計人員不能使用說明段來代替對遵循國家財務報告框架發表保留意見或否定意見。

    作者單位：財政部會計司、江西財經大學

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